Суммы НДС, предъявленные компании подрядчиками при капитальном строительстве, указывают в декларации по строке 140. Право на вычет фирма получает на общих основаниях. То есть работы должны быть выполнены (что подтверждается первичными документами) и на них должен быть счет-фактура подрядчика. Как поступить, если стоимость отдельных этапов в договоре на строительно-монтажные работы не выделена, а подрядчик оформил промежуточные акты (КС-2 и КС-3) и счет-фактуру? Можно ли при таких условиях принять "подрядный" НДС к вычету? По нашему мнению, можно. Так, в Положении по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99)*(438) указано, что затраты отражают в бухучете, если одновременно выполнены 3 условия:

- расходы понесены в соответствии с конкретным договором;

- сумма расхода может быть определена;

- есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод компании.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм по учету работ в капстроительстве*(439) форму КС-2 применяют для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ. А справку о стоимости выполненных работ (форма КС-3) используют для расчетов с заказчиком за выполненные работы. При наличии этих документов, в которых отражен объем выполненных подрядчиком работ, и при условии, что на их основании заказчик перечисляет промежуточную оплату, расходы на оплату услуг подрядчика могут быть отражены в учете. В данном случае все требования ПБУ 10/99 соблюдаются. Следовательно, заказчик вправе зачесть "входной" НДС, даже если поэтапная сдача работ договором строительного подряда не предусмотрена.

А вправе ли компания предъявить к вычету НДС не по мере выполнения подрядчиком СМР, а позже?

Судьи дали положительный ответ на данный вопрос*(440).

Так, в 2006-2007 годах компания занималась строительством собственного производственного предприятия. Для этого она прибегала к услугам подрядных организаций. Стоимость работ была отражена на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (субсчет 3 "Затраты на строительство"). НДС к вычету был предъявлен только после окончания строительства и ввода объекта в эксплуатацию - в мае 2007 года.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекция вынесла решение о неправомерности возмещения НДС из бюджета по строительным работам. Контролеры также обнаружили, что в одном из счетов-фактур отсутствовали расшифровки подписей руководителя и главного бухгалтера. Фирма внесла исправления более поздним периодом и заявила НДС к вычету также в мае 2007 года. Инспекторы не согласились и с этим. Ряд дополнительных замечаний инспекторов был связан с неправильным оформлением первичных документов по строительству.

По мнению инспекции, право на возмещение НДС у компании возникло в тех периодах, когда были приняты на учет переданные подрядчиками этапы выполненных работ. Таким образом, вычет "входного" НДС в мае 2007 года неправомерен, так как он заявлен значительно позже. Также проверяющие указали, что акты о приеме-передаче основных средств не соответствуют требованиям постановления Госкомстата России от 21 января 2003 года N 7. В них не заполнены сведения об организации-сдатчике, организации-изготовителе, отсутствуют печати. Контролеры обратили внимание на нарушение порядка учета исправленного счета-фактуры. По их мнению, НДС по откорректированным счетам-фактурам может быть заявлен к вычету лишь в периоде внесения в него исправлений.

Судьи полностью поддержали компанию. Принимая решение, они руководствовались следующим. Инспекция не указала, каким образом не полностью заполненные акты приема-передачи основных средств влияют на право компании получить вычет по НДС. Ведь основной документ, на основании которого налог возмещают из бюджета, - счет-фактура. Довод инспекции о неправильном определении момента вычета налога был также отклонен судом. Судьи пришли к выводу, что неверное определение периода, в котором компания решила использовать право на вычет по НДС, не может лишить ее возможности получения этого вычета. Отклонены были и претензии инспекции относительно нарушения порядка учета исправленного счета-фактуры.

По мнению суда, "...неверное определение периода, в котором налогоплательщик принял решение реализовать свое право на применение налогового вычета, не привело к потерям для бюджета, т.к. право на такие вычеты возникло в предыдущих периодах <...> налогоплательщик не может быть лишен возможности получения обоснованной налоговой выгоды только по формальной причине".

Как мы говорили ранее, строительно-монтажные работы, выполненные для собственного потребления, облагают НДС. Впоследствии сумму налога можно принять к вычету. Раньше условием для вычета являлась уплата налога в бюджет. Фактически это означало, что в одном налоговом периоде налог исчислялся, а в следующем принимался к вычету. Иными словами, организации авансировали государство ровно на один квартал. Теперь же вычеты по СМР "производятся на момент определения налоговой базы". Такова действующая формулировка пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса. То есть и начисление НДС, и вычет проходят в одном квартале. А значит, по итогам налогового периода организация со стоимости СМР не обязана ничего уплачивать (вычет покроет исчисленную сумму налога).

Сумму вычета отражают по строке 160 декларации. При этом начисление налога и его вычет, как правило, происходят в одном и том же отчетном периоде по НДС.

Пример

Фирма ведет строительство административного здания собственными силами. Расходы на строительство за III кв. составили 670 000 руб. Компания начислила НДС со стоимости работ в сумме:

670 000 руб. х 18% = 120 600 руб.

Начисленный налог был принят к вычету. Бухгалтер отразил эти операции записями:

Дебет 08 Кредит 10 (20, 68, 69, 70)

- 670 000 руб. - отражены затраты по строительству;

Дебет 19 Кредит 68

- 120 600 руб. - начислен НДС на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами;

Дебет 68 Кредит 19

- 120 600 руб. - сумма налога принята к вычету.

Зачет налога будет отражен в декларации за III кв. так, как показано ниже.

Г———————————————————————————————T————————————————T——————————————¬

|       Налоговые вычеты        |   Код строки   |  Сумма НДС   |

|                               |                |    (руб.)    |

+———————————————————————————————+————————————————+——————————————+

|               1               |       2        |      3       |

+———————————————————————————————+————————————————+——————————————+

|<...>                          |                |              |

+———————————————————————————————+————————————————+——————————————+

|10. Сумма налога, исчисленная  |      160       |   120 600    |

|при выполнении                 |                |              |

|строительно-монтажных работ для|                |              |

|собственного потребления,      |                |              |

|подлежащая вычету              |                |              |

+———————————————————————————————+————————————————+——————————————+

|<...>                          |                |              |

+———————————————————————————————+————————————————+——————————————+