style="max-height: 80vh;">
2.1.3. Взаимозачет
style="max-height: 50vh;">
организации "А" услуги по аренде складских помещений на сумму 236 000 рублей, в том числе НДС - 36 000 рублей.
Стороны провели акт сверки расчетов, после чего был произведен зачет встречных требований.
Акт сверки расчетов
г. ___________________ 04 апреля 2009 года
Настоящий акт составлен:
- от лица организации "А" - директором _____________ и главным бухгалтером _____________
- от лица организации "Б" - директором ____________ и главным бухгалтером _______________ о нижеследующем:
1. По договору купли-продажи N 154 от 13 декабря 2008 года организация "А" отгрузила организации "Б" товары на сумму 236 000 рублей, в том числе НДС 36 000 рублей (накладная N 154 от 13 декабря 2008 года, счет-фактура N 154 от 13 декабря 2008 года).
Платежным поручением N 28 от 16 декабря 2008 года организация "Б" произвела оплату суммы налога, предъявленного к оплате при приобретении товаров в размере 36 000 рублей.
Таким образом, задолженность организации "Б" перед организацией "А" по состоянию на 4 апреля 2009 года составляет 200 000 рублей.
2. По договору аренды складского помещения N 1 от 1 января 2009 года организация "Б" оказала организации "А" услуги по аренде на сумму 236 000 рублей, в том числе НДС - 36 000 рублей (акт на оказание услуг по аренде N 13 от 31 марта 2009 года, счет-фактура N 13 от 31 марта 2009 года).
Платежным поручением от 1 апреля 2009 года N 385 организация "А" перечислила организации "Б" сумму НДС, предъявленного к оплате по услугам аренды в размере 36 000 рублей.
Таким образом, задолженность по договору аренды по состоянию на 4 апреля 2009 года у организации "А" перед организацией "Б" составляет 200 000 рублей.
3. Организация "А" и организация "Б" подтверждают наличие встречной однородной задолженности в размере 200 000 рублей.
4. На основании статьи 410 ГК РФ считаем взаимные обязательства сторон в сумме 200 000 рублей (без НДС) по договору купли-продажи N 154 от 13 декабря 2008 года и договору аренды N 1 от 1 января 2009 года исполненными.
Подписи сторон:
Организация "А" ________________ Организация "Б" _________________
М.П. М.П.
В бухгалтерском учете организации "А" операции по проведению взаимозачета будут отражены следующим образом:
13 декабря 2008 года:
Дебет 62 Кредит 90-1 - 236 000 рублей - отражена выручка от продажи товаров организации "Б";
Дебет 90-3 Кредит 68 - 36 000 рублей - начислен НДС при отгрузке товаров.
16 декабря 2008 года:
Дебет 51 Кредит 62 - 36 000 рублей - получена на расчетный счет сумма налога, предъявленного "Б" к оплате при продаже товаров.
31 марта 2009 года:
Дебет 44 Кредит 76 - 200 000 рублей - отражены услуги по аренде склада за 1 квартал;
Дебет 19 Кредит 76 - 36 000 рублей - учтен НДС по услугам аренды.
1 апреля 2009 года:
Дебет 76 Кредит 51 - 36 000 рублей - перечислен НДС арендодателю;
Дебет 68 Кредит 19 - 36 000 рублей - принят к вычету НДС, оплаченный арендодателю денежными средствами.
4 апреля 2009 года:
Дебет 76 Кредит 62 - 200 000 рублей - произведен зачет задолженностей.
В бухгалтерском учете организации "Б" операции по проведению взаимозачета будут отражены следующим образом:
13 декабря 2008 года:
Дебет 41 Кредит 60 - 200 000 рублей - приняты на учет товары, приобретенные у организации "А";
Дебет 19 Кредит 60 - 36 000 рублей - учтен НДС, предъявленный к оплате при приобретении товаров.
16 декабря 2008 года:
Дебет 60 Кредит 51 - 36 000 рублей - перечислена "А" сумма налога, предъявленная к оплате при приобретении товаров;
Дебет 68 Кредит 19 - 36 000 рублей - принят к вычету НДС.
31 марта 2009 года:
Дебет 62 Кредит 90-1 - 236 000 рублей - отражена выручка от оказания услуг по аренде за 1 квартал;
Дебет 90-3 Кредит 68 - 36 000 рублей - начислен НДС.
1 апреля 2009 года:
Дебет 51 Кредит 62 - 36 000 рублей - получена от "А" сумма налога, предъявленного к оплате при оказании услуг по аренде.
4 апреля 2009 года:
Дебет 60 Кредит 62 - произведен зачет встречных однородных требований.
Таким образом, несмотря на то что в данном случае стороны не погашали свои обязательства денежными средствами (за исключением сумм НДС), обязательства сторон прекратились полностью.
Следует отметить, что при проведении зачета не играет роли, совпадают ли суммы обязательств сторон, проводящих зачет, или нет. Если суммы различные, то зачет производится на меньшую из сумм, в этом случае обязательства одной из сторон прекратятся полностью, а другой - лишь частично.
Обратите внимание!
Из статьи 410 ГК РФ вытекает, что участниками зачета встречных требований могут быть лишь два субъекта гражданско-правовых отношений. Вместе с тем практика показывает, что довольно часто организации используют многосторонние зачеты - с участием трех и более сторон. Конечно, проведение многостороннего зачета не может рассматриваться как классический взаимозачет, определенный статьей 410 ГК РФ, ведь там речь идет о встречных однородных требованиях двух субъектов гражданских правоотношений. При совершении многостороннего зачета условие о встречном характере требований не соблюдается, в результате чего некоторые специалисты (в том числе и налоговые органы) расценивают проведение многостороннего зачета как ничтожную сделку. Однако, по мнению автора, такая точка зрения не совсем обоснованна. Несмотря на то что проведение многостороннего зачета прямо не предусмотрено ГК РФ, фактически проведение таких операций не противоречит нормам гражданского законодательства. Ведь, руководствуясь принципом свободы договора, закрепленным статьей 421 ГК РФ, стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Главное, чтобы у участников такой сделки соблюдалось требование о наличии круговой задолженности, так как правовая конструкция многостороннего зачета состоит во взаимном погашении обязательств и требований его участников. Именно так к гражданско-правовой природе многостороннего зачета подходят арбитры, о чем свидетельствует Постановление ФАС Уральского округа от 30 июля 2001 года по делу N Ф09-1214/2001-ГК. Такого же мнения придерживается и Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 30.05.2000 года N 6088/99 по делу N А60-1072/98-С4.
При этом непременным условием проведения многостороннего зачета является именно замкнутость круга обязательств участников зачета: кредитор по первому обязательству должен быть должником по последнему обязательству сторон, участвующих в зачете.
Нужно сказать, что документальное оформление операций по проведению многостороннего зачета практически не отличается от классического, когда зачет производится между двумя субъектами.
Рассмотрим порядок проведения многостороннего зачета на примере.
Пример
Организация "Б" должна организации "В" за оказанные в марте 2009 года услуги 212 400 рублей, в том числе НДС - 32 400 рублей.
Организация "В" должна фирме "А" за приобретенные в феврале 2009 года товары 200 600 рублей, в том числе НДС 30 600 рублей.
В свою очередь организация "А" имеет задолженность перед компанией "Б" по услугам аренды склада за 1 квартал 2009 года в размере 236 000 рублей, в том числе НДС - 36 000 рублей.
На 4 апреля 2009 года срок погашения всех указанных обязательств наступил, поэтому после акта сверки расчетов стороны решили провести многосторонний зачет, о чем был подписан трехсторонний акт зачета взаимных требований.
На момент проведения зачета каждая из сторон перечислила своему контрагенту сумму НДС, предъявленную при приобретении товаров и услуг, отдельным платежным поручением. Так как в условиях рассматриваемого примера обязательства сторон различны, то сумма зачета производится на наименьшую из всех перечисленных обязательств (170 000 рублей).
По состоянию на 4 апреля 2009 года в бухгалтерском учете организации "Б" числится:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "В" - 180 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "А" -200 000 рублей.
На дату проведения зачета бухгалтер организации "Б" отразил в учете:
Дебет 60 субконто "Организация "В" Кредит 62 субконто "Организация "А" - 170 000 рублей - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.
В результате чего после проведения зачета:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "В" - 10 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "А" -30 000 рублей.
По состоянию на 4 апреля 2009 года в бухгалтерском учете организации "В" числится:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "А" - 170 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "Б" -180 000 рублей.
На дату проведения зачета бухгалтер организации "В" отразил в учете:
Дебет 60 субконто "Организация "А" Кредит 62 субконто "Организация "Б" - 170 000 рублей - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.
В результате чего после проведения зачета:
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "Б" -10 000 рублей.
По состоянию на 4 апреля 2009 года в бухгалтерском учете организации "А" числится:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "Б" - 200 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "В" -180 000 рублей.
На дату проведения зачета бухгалтер организации "А" отразил в учете:
Дебет 60 субконто "Организация "Б" Кредит 62 субконто "Организация "В" - 170 000 рублей - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.
В результате чего после проведения зачета:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед организацией "Б" составила 30 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "В" -10 000 рублей.
На условиях рассмотренных примеров можно отметить, что отражение в бухгалтерском учете операций по взаимозачету производится по общим правилам.
Налогообложение взаимозачетных операций.
Налог на добавленную стоимость.
Выше мы уже отметили, что с 1 января 2009 года в главе 21 НК РФ нет особенностей налогообложения НДС в части проведения зачетов встречных требований. Однако если учесть, что на дворе середина 2009 года, и у многих компаний имеются товары, приобретенные в 2008 году а зачет с партнером осуществлен в 2009 году то, по мнению автора, на этом вопросе необходимо остановиться несколько подробнее.
Ранее специфика налогообложения НДС при проведении зачета встречных требований была обусловлена нормой абзаца 2 пункта 4 статьи 168 НК РФ, в соответствии с которой при осуществлении зачетов взаимных требований сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивалась налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств. В противном случае налогоплательщик НДС терял право на получение вычета именно по сумме "входного" налога по имуществу (работам, услугам), полученным от контрагента.
Несмотря на то что это прямо не вытекало из норм главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, такой вывод следовал из порядка заполнения налоговой декларации по НДС. Напоминаем, что действующая в настоящий момент форма и порядок заполнения налоговой декларации по НДС утверждены Приказом Минфина Российской Федерации от 7 ноября 2006 года N 136н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядка ее заполнения" (далее - декларация по НДС). Кстати, в нее пока соответствующие изменения не внесены, однако, не исключено, что они появятся в ближайшее время.
Из порядка заполнения раздела 3 налоговой декларации по НДС следует, что строка 240 может быть заполнена налогоплательщиком, только если налог уплачен на основании платежного поручения. Если же у налогоплательщика сумма налога не перечислена контрагенту "живыми" деньгами, то правовых оснований у него на получение вычета не имеется. Именно такая точка зрения содержится в Письме Минфина Российской Федерации от 24 мая 2007 года N 03-07-11/139.
Нужно сказать, что если стороны взаимозачета заранее спланировали его проведение, то сложностей операций по взаимозачету с обложением НДС практически не возникало. Гораздо хуже обстоит дело, когда партнеры не предполагали, что в дальнейшем погасят свои обязательства зачетом взаимных требований. В этом случае схема начисления и порядка применения вычета у каждой из сторон должна была выглядеть следующим образом. Торговая организация, отгрузив товары партнеру, начисляет сумму налога к уплате в бюджет, а приняв к учету имущество (работы, услуги) от контрагента, использует свое право на вычет. Аналогичным образом должен поступить и второй участник сделки. Кстати, на такой порядок указывает и Минфин Российской Федерации в своем Письме от 7 марта 2007 года N 03-07-15/31.
Если же в дальнейшем стороны решили погасить свои обязательства друг перед другом зачетом, то, следуя логике Минфина Российской Федерации, изложенной в Письме от 24 мая 2007 года N 03-07-11/139, они обязаны восстановить суммы "входного" налога, уплатить их друг другу платежными поручениями и только потом предъявить "входной" налог к вычету. Иначе говоря, чиновники Минфина Российской Федерации ставят под сомнение правомерность изначально использованного вычета. Мягко скажем, позиция не бесспорная. Во-первых, в тот момент, когда налогоплательщик принял к вычету сумму налога, все основания на его применение у него имелись, следовательно, вычет, произведенный в тот момент, был, безусловно, правомерным. Во-вторых, все случаи, когда налог подлежит восстановлению, перечислены в пункте 3 статьи 170 НК РФ, и такая ситуация там не рассматривается. Таким образом, восстанавливать налог нет необходимости.
Однако, налоговые органы вряд ли согласятся с такими доводами и будут требовать восстановления суммы налога. По мнению автора, восстановить налог все-таки нужно, но сделать это следует не в том налоговом периоде, когда "входной" налог был принят к вычету первоначально, а в том, когда производится зачет. Такой подход к этому вопросу позволит избежать негативных последствий в плане начисления пени по НДС.
Начиная с 1 января 2008 года, в случаях осуществления зачетов взаимных требований вычетам по приобретаемым товарам (работам, услугам) подлежат суммы НДС, фактически уплаченные поставщикам на основании платежного поручения на перечисление денежных средств, суммы НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам), расчеты за которые производятся зачетом взаимных требований, подлежат вычетам в том налоговом периоде, в котором суммы налога перечислены продавцу на основании платежного поручения. Соответственно, одним из условий для осуществления вычетов налога покупателем является наличие у покупателей платежных поручений на перечисление сумм налога. К товарам (работам, услугам), принятым к учету до 1 января 2007 года, эта норма не применяется. Такая точка зрения изложена в Письме Минфина Российской Федерации от 18 января 2008 года N 03-07-15/05. Это очень и очень рискованное письмо, которое, хотя это и не соответствует законодательству, устанавливает момент вычета НДС при взаимозачетах, в том числе последующих, в том налоговом периоде, в котором суммы налога перечислены продавцу на основании платежного поручения. По мнению автора, в 2008 году наиболее безопасным вариантом (вместо зачетов взаимных требований) был обмен встречными платежами в пределах разумных сумм.
Хотя, учитывая то, что законодательно данный вопрос не был урегулирован, организация-налогоплательщик вправе была решать самостоятельно, каким образом она поступит: будет ли придерживаться точки зрения Минфина Российской Федерации, не будет восстанавливать сумму налога вообще или использует третий из возможных вариантов.
Налог на прибыль.
Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не предусматривает каких-либо особенностей в отношении налогообложения операций по зачету взаимных требований: доходы и расходы по сделкам, в отношении которых производится зачет взаимных требований, отражаются у налогоплательщика в общем порядке. Так, налогоплательщики, использующие метод начисления при отражении доходов, руководствуются статьей 271 НК РФ, а расходов - статьей 272 НК РФ, иначе говоря, доходы и расходы налогоплательщика признаются независимо от даты проведения зачета в том отчетном периоде, когда они имели место.
При использовании кассового метода выручка у торговой организации и расходы в размере зачтенных обязательств перед контрагентом будут отражаться в налоговом учете на дату проведения зачета (пункт 2 статьи 273 НК РФ).
Напомним, что при кассовом методе датой получения дохода налогоплательщика признается не только день поступления денежных средств на счета в банках или в кассу организации, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, но и погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.
Стороны провели акт сверки расчетов, после чего был произведен зачет встречных требований.
Акт сверки расчетов
г. ___________________ 04 апреля 2009 года
Настоящий акт составлен:
- от лица организации "А" - директором _____________ и главным бухгалтером _____________
- от лица организации "Б" - директором ____________ и главным бухгалтером _______________ о нижеследующем:
1. По договору купли-продажи N 154 от 13 декабря 2008 года организация "А" отгрузила организации "Б" товары на сумму 236 000 рублей, в том числе НДС 36 000 рублей (накладная N 154 от 13 декабря 2008 года, счет-фактура N 154 от 13 декабря 2008 года).
Платежным поручением N 28 от 16 декабря 2008 года организация "Б" произвела оплату суммы налога, предъявленного к оплате при приобретении товаров в размере 36 000 рублей.
Таким образом, задолженность организации "Б" перед организацией "А" по состоянию на 4 апреля 2009 года составляет 200 000 рублей.
2. По договору аренды складского помещения N 1 от 1 января 2009 года организация "Б" оказала организации "А" услуги по аренде на сумму 236 000 рублей, в том числе НДС - 36 000 рублей (акт на оказание услуг по аренде N 13 от 31 марта 2009 года, счет-фактура N 13 от 31 марта 2009 года).
Платежным поручением от 1 апреля 2009 года N 385 организация "А" перечислила организации "Б" сумму НДС, предъявленного к оплате по услугам аренды в размере 36 000 рублей.
Таким образом, задолженность по договору аренды по состоянию на 4 апреля 2009 года у организации "А" перед организацией "Б" составляет 200 000 рублей.
3. Организация "А" и организация "Б" подтверждают наличие встречной однородной задолженности в размере 200 000 рублей.
4. На основании статьи 410 ГК РФ считаем взаимные обязательства сторон в сумме 200 000 рублей (без НДС) по договору купли-продажи N 154 от 13 декабря 2008 года и договору аренды N 1 от 1 января 2009 года исполненными.
Подписи сторон:
Организация "А" ________________ Организация "Б" _________________
М.П. М.П.
В бухгалтерском учете организации "А" операции по проведению взаимозачета будут отражены следующим образом:
13 декабря 2008 года:
Дебет 62 Кредит 90-1 - 236 000 рублей - отражена выручка от продажи товаров организации "Б";
Дебет 90-3 Кредит 68 - 36 000 рублей - начислен НДС при отгрузке товаров.
16 декабря 2008 года:
Дебет 51 Кредит 62 - 36 000 рублей - получена на расчетный счет сумма налога, предъявленного "Б" к оплате при продаже товаров.
31 марта 2009 года:
Дебет 44 Кредит 76 - 200 000 рублей - отражены услуги по аренде склада за 1 квартал;
Дебет 19 Кредит 76 - 36 000 рублей - учтен НДС по услугам аренды.
1 апреля 2009 года:
Дебет 76 Кредит 51 - 36 000 рублей - перечислен НДС арендодателю;
Дебет 68 Кредит 19 - 36 000 рублей - принят к вычету НДС, оплаченный арендодателю денежными средствами.
4 апреля 2009 года:
Дебет 76 Кредит 62 - 200 000 рублей - произведен зачет задолженностей.
В бухгалтерском учете организации "Б" операции по проведению взаимозачета будут отражены следующим образом:
13 декабря 2008 года:
Дебет 41 Кредит 60 - 200 000 рублей - приняты на учет товары, приобретенные у организации "А";
Дебет 19 Кредит 60 - 36 000 рублей - учтен НДС, предъявленный к оплате при приобретении товаров.
16 декабря 2008 года:
Дебет 60 Кредит 51 - 36 000 рублей - перечислена "А" сумма налога, предъявленная к оплате при приобретении товаров;
Дебет 68 Кредит 19 - 36 000 рублей - принят к вычету НДС.
31 марта 2009 года:
Дебет 62 Кредит 90-1 - 236 000 рублей - отражена выручка от оказания услуг по аренде за 1 квартал;
Дебет 90-3 Кредит 68 - 36 000 рублей - начислен НДС.
1 апреля 2009 года:
Дебет 51 Кредит 62 - 36 000 рублей - получена от "А" сумма налога, предъявленного к оплате при оказании услуг по аренде.
4 апреля 2009 года:
Дебет 60 Кредит 62 - произведен зачет встречных однородных требований.
Таким образом, несмотря на то что в данном случае стороны не погашали свои обязательства денежными средствами (за исключением сумм НДС), обязательства сторон прекратились полностью.
Следует отметить, что при проведении зачета не играет роли, совпадают ли суммы обязательств сторон, проводящих зачет, или нет. Если суммы различные, то зачет производится на меньшую из сумм, в этом случае обязательства одной из сторон прекратятся полностью, а другой - лишь частично.
Обратите внимание!
Из статьи 410 ГК РФ вытекает, что участниками зачета встречных требований могут быть лишь два субъекта гражданско-правовых отношений. Вместе с тем практика показывает, что довольно часто организации используют многосторонние зачеты - с участием трех и более сторон. Конечно, проведение многостороннего зачета не может рассматриваться как классический взаимозачет, определенный статьей 410 ГК РФ, ведь там речь идет о встречных однородных требованиях двух субъектов гражданских правоотношений. При совершении многостороннего зачета условие о встречном характере требований не соблюдается, в результате чего некоторые специалисты (в том числе и налоговые органы) расценивают проведение многостороннего зачета как ничтожную сделку. Однако, по мнению автора, такая точка зрения не совсем обоснованна. Несмотря на то что проведение многостороннего зачета прямо не предусмотрено ГК РФ, фактически проведение таких операций не противоречит нормам гражданского законодательства. Ведь, руководствуясь принципом свободы договора, закрепленным статьей 421 ГК РФ, стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Главное, чтобы у участников такой сделки соблюдалось требование о наличии круговой задолженности, так как правовая конструкция многостороннего зачета состоит во взаимном погашении обязательств и требований его участников. Именно так к гражданско-правовой природе многостороннего зачета подходят арбитры, о чем свидетельствует Постановление ФАС Уральского округа от 30 июля 2001 года по делу N Ф09-1214/2001-ГК. Такого же мнения придерживается и Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 30.05.2000 года N 6088/99 по делу N А60-1072/98-С4.
При этом непременным условием проведения многостороннего зачета является именно замкнутость круга обязательств участников зачета: кредитор по первому обязательству должен быть должником по последнему обязательству сторон, участвующих в зачете.
Нужно сказать, что документальное оформление операций по проведению многостороннего зачета практически не отличается от классического, когда зачет производится между двумя субъектами.
Рассмотрим порядок проведения многостороннего зачета на примере.
Пример
Организация "Б" должна организации "В" за оказанные в марте 2009 года услуги 212 400 рублей, в том числе НДС - 32 400 рублей.
Организация "В" должна фирме "А" за приобретенные в феврале 2009 года товары 200 600 рублей, в том числе НДС 30 600 рублей.
В свою очередь организация "А" имеет задолженность перед компанией "Б" по услугам аренды склада за 1 квартал 2009 года в размере 236 000 рублей, в том числе НДС - 36 000 рублей.
На 4 апреля 2009 года срок погашения всех указанных обязательств наступил, поэтому после акта сверки расчетов стороны решили провести многосторонний зачет, о чем был подписан трехсторонний акт зачета взаимных требований.
На момент проведения зачета каждая из сторон перечислила своему контрагенту сумму НДС, предъявленную при приобретении товаров и услуг, отдельным платежным поручением. Так как в условиях рассматриваемого примера обязательства сторон различны, то сумма зачета производится на наименьшую из всех перечисленных обязательств (170 000 рублей).
По состоянию на 4 апреля 2009 года в бухгалтерском учете организации "Б" числится:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "В" - 180 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "А" -200 000 рублей.
На дату проведения зачета бухгалтер организации "Б" отразил в учете:
Дебет 60 субконто "Организация "В" Кредит 62 субконто "Организация "А" - 170 000 рублей - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.
В результате чего после проведения зачета:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "В" - 10 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "А" -30 000 рублей.
По состоянию на 4 апреля 2009 года в бухгалтерском учете организации "В" числится:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "А" - 170 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "Б" -180 000 рублей.
На дату проведения зачета бухгалтер организации "В" отразил в учете:
Дебет 60 субконто "Организация "А" Кредит 62 субконто "Организация "Б" - 170 000 рублей - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.
В результате чего после проведения зачета:
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "Б" -10 000 рублей.
По состоянию на 4 апреля 2009 года в бухгалтерском учете организации "А" числится:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед "Б" - 200 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "В" -180 000 рублей.
На дату проведения зачета бухгалтер организации "А" отразил в учете:
Дебет 60 субконто "Организация "Б" Кредит 62 субконто "Организация "В" - 170 000 рублей - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.
В результате чего после проведения зачета:
Кредиторская задолженность (счет 60) перед организацией "Б" составила 30 000 рублей;
Дебиторская задолженность (счет 62) организации "В" -10 000 рублей.
На условиях рассмотренных примеров можно отметить, что отражение в бухгалтерском учете операций по взаимозачету производится по общим правилам.
Налогообложение взаимозачетных операций.
Налог на добавленную стоимость.
Выше мы уже отметили, что с 1 января 2009 года в главе 21 НК РФ нет особенностей налогообложения НДС в части проведения зачетов встречных требований. Однако если учесть, что на дворе середина 2009 года, и у многих компаний имеются товары, приобретенные в 2008 году а зачет с партнером осуществлен в 2009 году то, по мнению автора, на этом вопросе необходимо остановиться несколько подробнее.
Ранее специфика налогообложения НДС при проведении зачета встречных требований была обусловлена нормой абзаца 2 пункта 4 статьи 168 НК РФ, в соответствии с которой при осуществлении зачетов взаимных требований сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивалась налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств. В противном случае налогоплательщик НДС терял право на получение вычета именно по сумме "входного" налога по имуществу (работам, услугам), полученным от контрагента.
Несмотря на то что это прямо не вытекало из норм главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, такой вывод следовал из порядка заполнения налоговой декларации по НДС. Напоминаем, что действующая в настоящий момент форма и порядок заполнения налоговой декларации по НДС утверждены Приказом Минфина Российской Федерации от 7 ноября 2006 года N 136н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядка ее заполнения" (далее - декларация по НДС). Кстати, в нее пока соответствующие изменения не внесены, однако, не исключено, что они появятся в ближайшее время.
Из порядка заполнения раздела 3 налоговой декларации по НДС следует, что строка 240 может быть заполнена налогоплательщиком, только если налог уплачен на основании платежного поручения. Если же у налогоплательщика сумма налога не перечислена контрагенту "живыми" деньгами, то правовых оснований у него на получение вычета не имеется. Именно такая точка зрения содержится в Письме Минфина Российской Федерации от 24 мая 2007 года N 03-07-11/139.
Нужно сказать, что если стороны взаимозачета заранее спланировали его проведение, то сложностей операций по взаимозачету с обложением НДС практически не возникало. Гораздо хуже обстоит дело, когда партнеры не предполагали, что в дальнейшем погасят свои обязательства зачетом взаимных требований. В этом случае схема начисления и порядка применения вычета у каждой из сторон должна была выглядеть следующим образом. Торговая организация, отгрузив товары партнеру, начисляет сумму налога к уплате в бюджет, а приняв к учету имущество (работы, услуги) от контрагента, использует свое право на вычет. Аналогичным образом должен поступить и второй участник сделки. Кстати, на такой порядок указывает и Минфин Российской Федерации в своем Письме от 7 марта 2007 года N 03-07-15/31.
Если же в дальнейшем стороны решили погасить свои обязательства друг перед другом зачетом, то, следуя логике Минфина Российской Федерации, изложенной в Письме от 24 мая 2007 года N 03-07-11/139, они обязаны восстановить суммы "входного" налога, уплатить их друг другу платежными поручениями и только потом предъявить "входной" налог к вычету. Иначе говоря, чиновники Минфина Российской Федерации ставят под сомнение правомерность изначально использованного вычета. Мягко скажем, позиция не бесспорная. Во-первых, в тот момент, когда налогоплательщик принял к вычету сумму налога, все основания на его применение у него имелись, следовательно, вычет, произведенный в тот момент, был, безусловно, правомерным. Во-вторых, все случаи, когда налог подлежит восстановлению, перечислены в пункте 3 статьи 170 НК РФ, и такая ситуация там не рассматривается. Таким образом, восстанавливать налог нет необходимости.
Однако, налоговые органы вряд ли согласятся с такими доводами и будут требовать восстановления суммы налога. По мнению автора, восстановить налог все-таки нужно, но сделать это следует не в том налоговом периоде, когда "входной" налог был принят к вычету первоначально, а в том, когда производится зачет. Такой подход к этому вопросу позволит избежать негативных последствий в плане начисления пени по НДС.
Начиная с 1 января 2008 года, в случаях осуществления зачетов взаимных требований вычетам по приобретаемым товарам (работам, услугам) подлежат суммы НДС, фактически уплаченные поставщикам на основании платежного поручения на перечисление денежных средств, суммы НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам), расчеты за которые производятся зачетом взаимных требований, подлежат вычетам в том налоговом периоде, в котором суммы налога перечислены продавцу на основании платежного поручения. Соответственно, одним из условий для осуществления вычетов налога покупателем является наличие у покупателей платежных поручений на перечисление сумм налога. К товарам (работам, услугам), принятым к учету до 1 января 2007 года, эта норма не применяется. Такая точка зрения изложена в Письме Минфина Российской Федерации от 18 января 2008 года N 03-07-15/05. Это очень и очень рискованное письмо, которое, хотя это и не соответствует законодательству, устанавливает момент вычета НДС при взаимозачетах, в том числе последующих, в том налоговом периоде, в котором суммы налога перечислены продавцу на основании платежного поручения. По мнению автора, в 2008 году наиболее безопасным вариантом (вместо зачетов взаимных требований) был обмен встречными платежами в пределах разумных сумм.
Хотя, учитывая то, что законодательно данный вопрос не был урегулирован, организация-налогоплательщик вправе была решать самостоятельно, каким образом она поступит: будет ли придерживаться точки зрения Минфина Российской Федерации, не будет восстанавливать сумму налога вообще или использует третий из возможных вариантов.
Налог на прибыль.
Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не предусматривает каких-либо особенностей в отношении налогообложения операций по зачету взаимных требований: доходы и расходы по сделкам, в отношении которых производится зачет взаимных требований, отражаются у налогоплательщика в общем порядке. Так, налогоплательщики, использующие метод начисления при отражении доходов, руководствуются статьей 271 НК РФ, а расходов - статьей 272 НК РФ, иначе говоря, доходы и расходы налогоплательщика признаются независимо от даты проведения зачета в том отчетном периоде, когда они имели место.
При использовании кассового метода выручка у торговой организации и расходы в размере зачтенных обязательств перед контрагентом будут отражаться в налоговом учете на дату проведения зачета (пункт 2 статьи 273 НК РФ).
Напомним, что при кассовом методе датой получения дохода налогоплательщика признается не только день поступления денежных средств на счета в банках или в кассу организации, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, но и погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.
Другие статьи и литература
- Цифровые активы: правовой анализ: монография
- Финансовые вопросы 2021
- Инвестирование: способы, риски, субъекты: монография
- Комментарий к ФЗ О рынке ценных бумаг
- До минор: реквием для миноритариев в мажорной тональности
- Вопрос - ответ 2020
- Частное банковское право: учебник
- Налоги для физических лиц и индивидуальных предпринимателей: возможности снижения
- Постатейный комментарий к Федеральному закону от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации
- Правовое регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний: опыт зарубежных стран и России
- Гражданский кодекс Российской Федерации. Финансовые сделки. Постатейный комментарий к главам 42 - 46 и 47.1
- Патентная система налогообложения: в помощь предпринимателю
- Налоговое резидентство физических лиц: критерии и условия
- Ответственность за нарушение налогового законодательства: виды, основания и условия применения
- Адвокат и защита им прав и законных интересов участников рынка ценных бумаг: Монография
- Открытые и закрытые корпорации. Особенности оборота долей в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью: правовой и экономический аспекты
- Взыскание долгов: от профилактики до принуждения
- Налогообложение объектов недвижимости в России и за рубежом
- Комментарий к Федеральному закону от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"
- Налоговые споры. Особенности рассмотрения в судах общей юрисдикции: Научно-практическое пособие
- Региональное финансовое право: Монография
- Крестьянские (фермерские) хозяйства: создание, деятельность, налогообложение
- Финансовая поддержка семьи: материнский капитал
- Налоговое право: Курс лекций
- Финансовые вопросы 2021
- Инвестирование: способы, риски, субъекты: монография
- Комментарий к ФЗ О рынке ценных бумаг
- До минор: реквием для миноритариев в мажорной тональности
- Вопрос - ответ 2020
- Частное банковское право: учебник
- Налоги для физических лиц и индивидуальных предпринимателей: возможности снижения
- Постатейный комментарий к Федеральному закону от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации
- Правовое регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний: опыт зарубежных стран и России
- Гражданский кодекс Российской Федерации. Финансовые сделки. Постатейный комментарий к главам 42 - 46 и 47.1
- Патентная система налогообложения: в помощь предпринимателю
- Налоговое резидентство физических лиц: критерии и условия
- Ответственность за нарушение налогового законодательства: виды, основания и условия применения
- Адвокат и защита им прав и законных интересов участников рынка ценных бумаг: Монография
- Открытые и закрытые корпорации. Особенности оборота долей в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью: правовой и экономический аспекты
- Взыскание долгов: от профилактики до принуждения
- Налогообложение объектов недвижимости в России и за рубежом
- Комментарий к Федеральному закону от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"
- Налоговые споры. Особенности рассмотрения в судах общей юрисдикции: Научно-практическое пособие
- Региональное финансовое право: Монография
- Крестьянские (фермерские) хозяйства: создание, деятельность, налогообложение
- Финансовая поддержка семьи: материнский капитал
- Налоговое право: Курс лекций