Изменится ли норма амортизации в налоговом учете, если в результате модернизации увеличился срок полезного использования основного средства (при линейном методе)?
В отношении ситуаций, когда в результате модернизации, реконструкции или технического перевооружения (далее по тексту для простоты изложения ко всем указанным случаям будет применяться термин "модернизация") срок полезного использования основного средства увеличился, существует два подхода к решению вопроса о том, какую норму амортизации применять - прежнюю или новую. Так, в ряде разъяснений финансовое ведомство указывает, что в этом случае амортизировать основное средство нужно по прежним нормам. Изменение нормы амортизации Налоговым кодексом РФ не предусмотрено (Письма Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39775, от 11.02.2014 N 03-03-06/1/5446).
Вместе с тем в других письмах финансовое ведомство подтверждает возможность начисления амортизации по новой норме, рассчитанной исходя из нового срока полезного использования основного средства. Такой вывод следует из Писем Минфина России от 04.08.2016 N 03-03-06/1/45862, от 26.09.2012 N 03-03-06/1/503.
Полагаем, что изменение нормы амортизации при увеличении срока полезного использования основного средства после модернизации не противоречит положениям Налогового кодекса РФ. Ведь в силу п. 1 ст. 258 НК РФ налогоплательщики вправе увеличивать срок полезного использования основного средства после его модернизации. В свою очередь срок полезного использования является одним из элементов формулы расчета нормы амортизации, предусмотренной п. 2 ст. 259.1 НК РФ. Соответственно, при увеличении срока полезного использования, по нашему мнению, норма амортизации должна рассчитываться с учетом такого изменения.
Правоприменительную практику по вопросу о том, изменяется ли норма амортизации основного средства при линейном методе, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения срок его полезного использования увеличился, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.
Итак, учитывая неоднозначность и противоречивость разъяснений чиновников, рекомендуем уточнить позицию налогового органа по месту вашего учета относительно применения нормы амортизации при изменении срока полезного использования основного средства после модернизации.
ПРИМЕР
начисления амортизации в случае увеличения первоначальной стоимости основного средства после модернизации, если срок его полезного использования увеличился
Ситуация
В марте организация "Гамма" приобрела и ввела в эксплуатацию станок первоначальной стоимостью 1 000 000 руб. Срок его полезного использования организация установила в 40 месяцев (третья амортизационная группа). В сентябре того же года станок был модернизирован. Сумма затрат на модернизацию составила 100 000 руб. Срок полезного использования станка был увеличен до 50 месяцев. Определим, в каком размере организация учтет в расходах амортизационные отчисления после модернизации.
Решение 1
Рассчитаем амортизационные отчисления исходя из того, что норма амортизации при увеличении срока полезного использования основного средства не меняется.
С апреля организация начнет учитывать в расходах первоначальную стоимость станка в размере 1 000 000 руб. (п. 4 ст. 259 НК РФ). Норма амортизации составит 2,5% (1 / 40 мес. x 100%) (п. 2 ст. 259.1 НК РФ). Размер ежемесячных амортизационных отчислений с апреля по сентябрь равен 25 000 руб. (1 000 000 руб. x 2,5%).
Следовательно, за этот период организация учтет в расходах амортизационные отчисления в размере 150 000 руб. (25 000 руб. x 6 мес.). На начало октября остаточная стоимость станка составит 850 000 руб. (1 000 000 руб. - 150 000 руб.).
После модернизации первоначальная стоимость станка составит 1 100 000 руб. (1 000 000 руб. + 100 000 руб.).
Если считать, что норма амортизации не изменится, то с октября организация "Гамма" будет ежемесячно начислять амортизацию в размере 27 500 руб. (1 100 000 руб. x 2,5%).
Исходя из этого, организация отнесет на расходы остаточную стоимость станка за 35 месяцев ((850 000 руб. + 100 000) / 27 500 руб.).
Как видим, в этом случае станок будет самортизирован за 41 месяц (6 мес. + 35 мес.), т.е. до истечения увеличенного срока его полезного использования.
Решение 2
Рассчитаем амортизационные отчисления по норме, которая определена с учетом увеличенного срока полезного использования основного средства. Частично используем для этого данные из решения 1.
Новая сумма амортизации с учетом увеличенного срока полезного использования составит 22 000 руб. (1 100 000 руб. x (1 / 50 мес. x 100%)).
С учетом этого организация отнесет на расходы остаточную стоимость станка за 44 месяца (950 000 руб. / 22 000 руб.).
Общий срок амортизации станка составит 50 месяцев (6 мес. + 44 мес.).