Пособие по налогу на прибыль организаций 2017 год.
18.1.1.3. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
УСТУПАЕМЫХ ШТРАФНЫХ САНКЦИЙ
ЗА НАРУШЕНИЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
Вместе с основным требованием цедент также может уступить право требовать штрафные санкции за нарушение обязательств по основному договору (ст. 384 ГК РФ). Возникает логичный вопрос, можно ли включить санкции в стоимость уступаемого права требования, на которую уменьшается доход от реализации данного требования?
Это зависит от того, возникли ли у цедента основания для отражения штрафных санкций во внереализационных доходах. Напомним, что пени и прочие санкции за нарушение договорных обязательств являются внереализационным доходом организации (п. 3 ст. 250 НК РФ). Этот доход учитывается на дату признания санкций должником или на дату вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Если на такие доходы цедент увеличил налоговую базу, штрафные санкции можно включить в стоимость уступаемого права требования. Следовательно, на эту общую сумму цедент уменьшит доход от реализации права требования. А в случае возникновения убытка цедент учтет его в соответствии с положениями п. 1 или п. 2 ст. 279 НК РФ (Письма Минфина России от 22.04.2011 N 03-03-06/2/68 (п. 2), от 25.03.2011 N 03-03-06/1/180).
Если же санкции не были учтены цедентом в составе доходов, в стоимость права требования они не включаются. При этом в случае признания штрафных санкций должником или судом их суммы в составе доходов учтет уже цессионарий. Такого же мнения придерживается и Минфин России (Письма от 26.03.2010 N 03-03-06/2/58, от 10.02.2010 N 03-03-06/2/27, от 01.02.2010 N 03-03-06/2/20, от 16.10.2009 N 03-03-06/2/195, от 14.10.2009 N 03-03-06/2/191).
Ранее чиновники занимали иную позицию (Письмо Минфина России от 14.04.2009 N 03-03-06/1/242). Уступка штрафных санкций рассматривалась ими как реализация имущественного права. А доход от реализации имущественных прав можно уменьшать на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Поскольку при приобретении права требования штрафных санкций цедент не несет таких расходов, Минфин России не находил оснований для учета в расходах убытка от реализации права требования штрафных санкций по договору.
Отметим, что арбитражная практика по этому вопросу неоднозначна.
Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 13.12.2010 N КА-А40/15488-10 указал, что убытки от уступки права требования неустойки не учитываются в целях налогообложения. Примечательно, что согласно материалам данного дела все штрафные санкции цедент учитывал в составе внереализационных доходов.
Однако ряд судов поддерживает налогоплательщика. При этом судьи расходятся во мнениях по поводу того, на основании какой нормы Налогового кодекса РФ следует учитывать данный убыток.
Так, некоторые суды полагают, что убыток от уступки права требования штрафных санкций включается во внереализационные расходы на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ как другой обоснованный расход (Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2007 N А57-4834/06-35 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 29.05.2007 N 5972/07)).
По мнению других судов, в состав внереализационных расходов суммы штрафов и пеней по таким сделкам должны включаться на основании пп. 7 п. 2 ст. 265 и ст. 279 НК РФ как убытки от уступки права требования (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.05.2005 N А19-6629/04-40-Ф02-1832/05-С1).
Как видим, убыток от уступки права требования штрафных санкций учитывается в расходах, если суммы санкций были включены первоначальным кредитором в доходы в силу п. 3 ст. 250 НК РФ. А в случае претензий налоговых органов у налогоплательщика есть шанс отстоять в суде правомерность своих действий.
УСТУПАЕМЫХ ШТРАФНЫХ САНКЦИЙ
ЗА НАРУШЕНИЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
Вместе с основным требованием цедент также может уступить право требовать штрафные санкции за нарушение обязательств по основному договору (ст. 384 ГК РФ). Возникает логичный вопрос, можно ли включить санкции в стоимость уступаемого права требования, на которую уменьшается доход от реализации данного требования?
Это зависит от того, возникли ли у цедента основания для отражения штрафных санкций во внереализационных доходах. Напомним, что пени и прочие санкции за нарушение договорных обязательств являются внереализационным доходом организации (п. 3 ст. 250 НК РФ). Этот доход учитывается на дату признания санкций должником или на дату вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Если на такие доходы цедент увеличил налоговую базу, штрафные санкции можно включить в стоимость уступаемого права требования. Следовательно, на эту общую сумму цедент уменьшит доход от реализации права требования. А в случае возникновения убытка цедент учтет его в соответствии с положениями п. 1 или п. 2 ст. 279 НК РФ (Письма Минфина России от 22.04.2011 N 03-03-06/2/68 (п. 2), от 25.03.2011 N 03-03-06/1/180).
Если же санкции не были учтены цедентом в составе доходов, в стоимость права требования они не включаются. При этом в случае признания штрафных санкций должником или судом их суммы в составе доходов учтет уже цессионарий. Такого же мнения придерживается и Минфин России (Письма от 26.03.2010 N 03-03-06/2/58, от 10.02.2010 N 03-03-06/2/27, от 01.02.2010 N 03-03-06/2/20, от 16.10.2009 N 03-03-06/2/195, от 14.10.2009 N 03-03-06/2/191).
Ранее чиновники занимали иную позицию (Письмо Минфина России от 14.04.2009 N 03-03-06/1/242). Уступка штрафных санкций рассматривалась ими как реализация имущественного права. А доход от реализации имущественных прав можно уменьшать на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Поскольку при приобретении права требования штрафных санкций цедент не несет таких расходов, Минфин России не находил оснований для учета в расходах убытка от реализации права требования штрафных санкций по договору.
Отметим, что арбитражная практика по этому вопросу неоднозначна.
Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 13.12.2010 N КА-А40/15488-10 указал, что убытки от уступки права требования неустойки не учитываются в целях налогообложения. Примечательно, что согласно материалам данного дела все штрафные санкции цедент учитывал в составе внереализационных доходов.
Однако ряд судов поддерживает налогоплательщика. При этом судьи расходятся во мнениях по поводу того, на основании какой нормы Налогового кодекса РФ следует учитывать данный убыток.
Так, некоторые суды полагают, что убыток от уступки права требования штрафных санкций включается во внереализационные расходы на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ как другой обоснованный расход (Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2007 N А57-4834/06-35 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 29.05.2007 N 5972/07)).
По мнению других судов, в состав внереализационных расходов суммы штрафов и пеней по таким сделкам должны включаться на основании пп. 7 п. 2 ст. 265 и ст. 279 НК РФ как убытки от уступки права требования (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.05.2005 N А19-6629/04-40-Ф02-1832/05-С1).
Как видим, убыток от уступки права требования штрафных санкций учитывается в расходах, если суммы санкций были включены первоначальным кредитором в доходы в силу п. 3 ст. 250 НК РФ. А в случае претензий налоговых органов у налогоплательщика есть шанс отстоять в суде правомерность своих действий.
Другие статьи и литература
- Цифровые активы: правовой анализ: монография
- Финансовые вопросы 2021
- Инвестирование: способы, риски, субъекты: монография
- Комментарий к ФЗ О рынке ценных бумаг
- До минор: реквием для миноритариев в мажорной тональности
- Вопрос - ответ 2020
- Частное банковское право: учебник
- Налоги для физических лиц и индивидуальных предпринимателей: возможности снижения
- Постатейный комментарий к Федеральному закону от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации
- Правовое регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний: опыт зарубежных стран и России
- Гражданский кодекс Российской Федерации. Финансовые сделки. Постатейный комментарий к главам 42 - 46 и 47.1
- Патентная система налогообложения: в помощь предпринимателю
- Налоговое резидентство физических лиц: критерии и условия
- Ответственность за нарушение налогового законодательства: виды, основания и условия применения
- Адвокат и защита им прав и законных интересов участников рынка ценных бумаг: Монография
- Открытые и закрытые корпорации. Особенности оборота долей в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью: правовой и экономический аспекты
- Взыскание долгов: от профилактики до принуждения
- Налогообложение объектов недвижимости в России и за рубежом
- Комментарий к Федеральному закону от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"
- Налоговые споры. Особенности рассмотрения в судах общей юрисдикции: Научно-практическое пособие
- Региональное финансовое право: Монография
- Крестьянские (фермерские) хозяйства: создание, деятельность, налогообложение
- Финансовая поддержка семьи: материнский капитал
- Налоговое право: Курс лекций
- Финансовые вопросы 2021
- Инвестирование: способы, риски, субъекты: монография
- Комментарий к ФЗ О рынке ценных бумаг
- До минор: реквием для миноритариев в мажорной тональности
- Вопрос - ответ 2020
- Частное банковское право: учебник
- Налоги для физических лиц и индивидуальных предпринимателей: возможности снижения
- Постатейный комментарий к Федеральному закону от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации
- Правовое регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний: опыт зарубежных стран и России
- Гражданский кодекс Российской Федерации. Финансовые сделки. Постатейный комментарий к главам 42 - 46 и 47.1
- Патентная система налогообложения: в помощь предпринимателю
- Налоговое резидентство физических лиц: критерии и условия
- Ответственность за нарушение налогового законодательства: виды, основания и условия применения
- Адвокат и защита им прав и законных интересов участников рынка ценных бумаг: Монография
- Открытые и закрытые корпорации. Особенности оборота долей в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью: правовой и экономический аспекты
- Взыскание долгов: от профилактики до принуждения
- Налогообложение объектов недвижимости в России и за рубежом
- Комментарий к Федеральному закону от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"
- Налоговые споры. Особенности рассмотрения в судах общей юрисдикции: Научно-практическое пособие
- Региональное финансовое право: Монография
- Крестьянские (фермерские) хозяйства: создание, деятельность, налогообложение
- Финансовая поддержка семьи: материнский капитал
- Налоговое право: Курс лекций