3.2. Учет поступления горюче-смазочных материалов на предприятие (в организацию)

Порядок бухгалтерского учета поступления горюче-смазочных материалов на предприятие напрямую зависит от способа приобретения названных ресурсов.
Для предприятия существует несколько способов приобрести горюче-смазочные материалы. Выбор такого способа целиком и полностью зависит от руководства каждого конкретного предприятия. При этом, разумеется, следует руководствоваться принципом целесообразности. Поясним это на простых примерах.

Пример
Предположим, ООО "Вымпел" располагает одним автомобилем ВАЗ-2106, который используется для перевозки в черте города небольших партий товаров, а также для иных нужд предприятия (поездки руководства предприятия, доставка из банка денежных средств и т.п.). Количество поездок в течение месяца достаточно невелико, а общий расход бензина в целом по предприятию за месяц в среднем не превышает 200 л.

В рассмотренном примере ООО "Вымпел" вполне может избрать способом приобретения горюче-смазочных материалов приобретение их за наличный расчет.
Если, например, иметь дело с автотранспортным предприятием, располагающим значительным парком автомобилей, то в данном случае можно организовать приобретение горюче-смазочных материалов посредством талонов или, что более целесообразно, посредством топливных карт. В самом деле, если, например, рассматриваемое нами автотранспортное предприятие располагает 100 автомобилями, то организация учета приобретения горюче-смазочных материалов за наличный расчет будет достаточно громоздкой (выдача наличных денежных средств водителям, а их количество достаточно велико, составление и обработка авансовых отчетов водителей и т.д.).
Помимо названных способов приобретения горюче-смазочных материалов, имеются и иные способы либо варианты способов их приобретения, которые будут рассмотрены ниже.

3.2.1. Приобретение горюче-смазочных материалов за наличный расчет

Начнем рассмотрение приобретения горюче-смазочных материалов за наличный расчет с пояснения, что с точки зрения законодательства следует понимать под такими расчетами.
Под наличными денежными расчетами следует понимать произведенные с использованием средств наличного платежа расчеты за приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги. Как видно из определения, речь идет о предпринимательской деятельности, и в данное понятие не входят расчеты между гражданами, не связанные с извлечением прибыли.
Данное утверждение находит свое отражение и в ст. 861 ГК РФ, где определен порядок наличных и безналичных расчетов:
- расчеты с участием граждан, не связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, могут производиться наличными деньгами (без ограничения суммы или в безналичном порядке);
- расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, могут производиться наличными деньгами; названные выше наличные расчеты осуществляются в рамках суммы, установленной законодательством.
Следует отметить, что на всей территории Российской Федерации рубль является законным платежным средством, обязательным к приему по нарицательной стоимости (ст. 140 ГК РФ), расчеты в иностранной валюте на территории Российской Федерации допускаются в случаях, предусмотренных Федеральным законом от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле".
При приобретении горюче-смазочных материалов за наличный расчет необходимо помнить о лимите расчетов наличными деньгами. В настоящее время лимит расчетов наличными деньгами установлен указанием ЦБР от 20 июня 2007 г. N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя" (далее - указание ЦБ РФ N 1843-У). Согласно названному нормативному акту установлен максимальный предел расчетов наличными деньгами между юридическими лицами (равно и для расчетов с участием граждан, связанных с осуществлением ими предпринимательской деятельности). Соответственно, если сумма одного договора выше установленного предела, расчеты должны осуществляться безналичным способом.
Указанием ЦБ РФ N 1843-У предусмотрено буквально следующее:
- расчеты наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами, а также между юридическим лицом и гражданином, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, между индивидуальными предпринимателями, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 000 руб.;
- юридические лица и индивидуальные предприниматели могут расходовать наличные деньги, поступившие в их кассы за проданные ими товары, выполненные ими работы и оказанные ими услуги, а также страховые премии на заработную плату, иные выплаты работникам (в том числе социального характера), стипендии, командировочные расходы, на оплату товаров (кроме ценных бумаг), работ, услуг, выплату за оплаченные ранее за наличный расчет и возвращенные товары, невыполненные работы, неоказанные услуги, выплату страховых возмещений (страховых сумм) по договорам страхования физических лиц;
- наличные деньги, принятые юридическими лицами, не являющимися кредитными организациями, и индивидуальными предпринимателями от физических лиц в качестве платежей в пользу иных лиц в случаях, соответствующих законодательству Российской Федерации, не могут расходоваться на цели, указанные в предыдущем абзаце, и подлежат сдаче в полном размере в кассы кредитных организаций (их структурных подразделений).
Итак, согласно указанию ЦБ РФ N 1843-У размер расчетов наличными по одной сделке не может превышать 100 000 руб.
Этот лимит распространяется на наличные расчеты между:
- организациями;
- организацией и индивидуальным предпринимателем;
- индивидуальными предпринимателями.
Из нормативного акта, устанавливающего лимит расчетов наличными деньгами, прямо следует, что указанный лимит применим исключительно для расчетов по одному договору.
На практике это означает, что неправомерной будет оплата наличными денежными средствами договора, цена которого превышает 100 000 руб., даже в том случае, если платежи наличными по этому договору осуществляются частями.

Пример
ООО "Вектор" по договору от 3 августа 2010 г. N 34 с ООО "Салют" закупил горюче-смазочные материалы на сумму 200 000 руб. Расчет предполагается осуществить наличными деньгами. Оплата была произведена:
- 4 августа по расходному кассовому ордеру N 45 - в сумме 100 000 руб.;
- 5 августа по расходному кассовому ордеру N 51 - в сумме 100 000 руб.

В данном случае расчет произведен с нарушением п. 1 указания ЦБ РФ N 1843-У, так как наличными деньгами по одному договору (от 3 августа 2009 г. N 34 с ООО "Салют") ООО "Вектор" выплатило сумму, превышающую установленный лимит. В данном случае не имеет значения, что ежедневные выплаты наличными деньгами составляли 100 000 руб., т.е. по сумме не превышали установленного лимита.
При расчетах по приведенному в примере договору наличными деньгами можно было оплатить только часть причитающихся денежных средств в пределах 100 000 руб. Оставшийся платеж следует осуществить перечислением денежных средств в безналичном порядке на расчетный счет ООО "Салют" или каким-либо иным способом, предусмотренным для безналичных расчетов (например, использовав при расчете ценные бумаги).
Рассмотрим другой пример.

Пример
ООО "Вектор" по договорам с ООО "Салют" получило горюче-смазочные материалы на сумму 200 000 руб., в том числе:
- по договору от 3 августа 2010 г. N 34 - на сумму 100 000 руб.;
- по договору от 4 августа 2010 г. N 35 - на сумму 100 000 руб.
Расчет предполагается осуществить наличными деньгами. Оплата была произведена:
- 5 августа по договору от 3 августа 2010 г. N 34 по расходному кассовому ордеру N 45 - в сумме 100 000 руб.;
- 5 августа по договору от 4 августа 2010 г. N 35 по расходному кассовому ордеру N 46 - в сумме 100 000 руб.

В данном случае расчет наличными деньгами произведен без нарушения п. 1 указания ЦБ РФ N 1843-У, так как платеж наличными деньгами по каждому из договоров был осуществлен в пределах установлено лимита. Тот факт, что расчет наличными деньгами производился в один день (общая сумма платежей составила 200 000 руб.) и с одним и тем же поставщиком, не нарушает установленных правил в части лимита расчетов наличными денежными средствами.
Аналогичным будет подход к вопросу правомерности расчетов наличными денежными средствами и в том случае, если указанные расчеты будут производиться с различными поставщиками (в общем случае - контрагентами по договору) по различным договорам.

Пример
ООО "Вектор" выплатило из кассы предприятия за поставку горюче-смазочных материалов:
- 5 августа ООО "Салют" по договору от 3 августа 2010 г. N 34 по расходному кассовому ордеру N 45 - в сумме 100 000 руб.;
- 5 августа ООО "Факел" по договору от 3 августа 2010 г. N 37 по расходному кассовому ордеру N 48 - в сумме 75 000 руб.;
- 5 августа ООО "Вымпел" по договору от 3 августа 2010 г. N 39 по расходному кассовому ордеру N 50 - в сумме 100 000 руб.

Такие выплаты совершенно правомерны, хотя их общий размер за один день составил 275 000 руб., однако указанные выплаты были произведены во исполнение обязательств по различным договорам.
Нередко одним из способов "обойти" установленный лимит расчетов наличными деньгами предприятия избирают осуществление наличных расчетов через подотчетных лиц.

Пример
Для того чтобы оплатить наличными денежными средствами за горюче-смазочные материалы ООО "Вымпел" в сумме 150 000 руб. по договору от 3 августа 2010 г. N 40, ООО "Вектор" решило поступить следующим образом.
Сотруднику ООО "Вектор" И.И. Федорову была выдана под отчет необходимая сумма (150 000 руб.) и доверенность на получение горюче-смазочных материалов.
И.И. Федоров произвел оплату наличными в сумме 150 000 руб., получив горюче-смазочных материалы.

Рассмотрим подробно, какие нарушения были допущены и что было осуществлено без нарушения действующего законодательства и иных нормативных актов.
Во-первых, И.И. Федорову была выдана сумма наличных денег в размере 150 000 руб. На данном этапе не было допущено никакого нарушения, так как лимит на выдачу подотчетных сумм отсутствует.
Во-вторых, И.И. Федоров произвел оплату наличными деньгами в адрес ООО "Вымпел" в указанной выше сумме по одному договору.
В данном случае имеет место нарушение лимита расчетов наличными денежными средствами, так как была уплачена сумма, превышающая лимит расчетов по одному договору. При этом не имеет никакого значения, что оплата была произведена через подотчетное лицо, а не непосредственно из кассы предприятия.
Подотчетное лицо (в примере - И.И. Федоров) обязано соблюдать установленный лимит расчетов наличными деньгами (письмо ЦБ РФ от 4 декабря 2007 г. N 190-Т "О разъяснениях по вопросам применения Указания Банка России от 20 июня 2007 г. N 1843-У").
Кроме того, в данном письме ЦБ РФ уточнено, что лимит расчетов наличными деньгами не применяется в следующих случаях:
- наличные деньги выданы работникам организации (расчеты связаны с выплатой заработной платы и иными выплатами, в том числе социального характера);
- за оказанные услуги рассчитывается подотчетное лицо от своего имени (например, командированный работник оплачивает проезд, проживание).
В заключение отметим, что лимит расчетов наличными деньгами не распространяется на расчеты организаций и предпринимателей с физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями.
Порядок выдачи денежных средств из кассы предприятия под отчет, а также возврат неизрасходованных подотчетных сумм регламентируется Порядком ведения кассовых операций в РФ, согласно которому наличные денежные средства могут выдаваться из кассы предприятия под отчет:
- на хозяйственно-операционные расходы;
- на расходы экспедиций, геолого-разведочных партий, уполномоченных предприятий и организаций, отдельных подразделений хозяйственных организаций, в том числе филиалов, не состоящих на самостоятельном балансе и находящихся вне района деятельности организаций в размерах и на сроки, определяемые руководителями предприятий;
- на расходы, связанные со служебными командировками.
Во всех названных случаях подотчетные суммы могут расходоваться (полностью или частично) на приобретение горюче-смазочных материалов.
Обратимся в первую очередь ко вполне распространенной процедуре приобретения предприятием горюче-смазочных материалов за наличный расчет, когда такие расходы относятся к хозяйственно-оперативным. Схема таких операций проста.
Водитель автомобиля получает в кассе предприятия под отчет денежные средства, рассчитывается ими на АЗС за горюче-смазочные материалы (чаще всего за бензин), затем сдает в бухгалтерию предприятия авансовый отчет с приложенными к нему документами (чеками), подтверждающими произведенные им расходы.
Рассмотрим процедуру приобретения горюче-смазочных материалов по приведенной схеме подробно.
Согласно п. 19 Порядка ведения кассовых операций в РФ в расходном кассовом ордере должно быть указано основание для его составления и перечислены прилагаемые документы.
В случае приобретения горюче-смазочных материалов за наличный расчет основанием для выдачи денежной суммы под отчет должен служить соответствующий приказ руководителя предприятия. В приказе обязательно должны быть указаны некоторые принципиальные моменты: в частности, фамилия (фамилии) сотрудника предприятия (водителей), в обязанности которого входит приобретение горюче-смазочных материалов за наличный расчет, периодичность выплаты подотчетных сумм. Размер подотчетной суммы может не указываться в приказе, так как возможно изменение цен, однако должна быть определена потребность в горюче-смазочных материалах. Периодичность выдачи подотчетных сумм напрямую зависит от конкретных условий эксплуатации автомобильного транспорта в каждой конкретной организации.
Размер необходимой суммы, выдаваемой под отчет для приобретения горюче-смазочных материалов, определяется исходя из следующих параметров:
- величины среднего пробега автомобиля (за неделю, 10 дней, месяц - в зависимости от характера и интенсивности эксплуатации автомобиля);
- утвержденных на предприятии норм расхода топлива;
- цен на горюче-смазочные материалы.
В тех случаях, когда автомобиль предполагается использовать для осуществления междугороднего рейса, во внимание принимаются условия конкретного производственного задания (пробег, иные условия, в том числе и непредвиденные обстоятельства).
Наличные денежные средства из кассы предприятия выдаются на основании расходного кассового ордера или документа, его заменяющего.

Пример
Если в организации имеется один легковой автомобиль, для эксплуатации которого среднемесячная потребность в бензине марки АИ-92 составляет 200 л, то содержание приказа на выдачу наличных денежных средств под отчет водителю может иметь следующий вид:

Приказ N 45
от 01 марта 2010 г.

В целях обеспечения эксплуатации автомобиля ВАЗ-2106, номерной знак 003330, приказываю:
1. Выдавать водителю А.А. Федорову под отчет ежемесячно 5000 руб. для приобретения горюче-смазочных материалов за наличный расчет.
2. Главному бухгалтеру Г.Г. Смирновой обеспечить контроль использования подотчетных сумм, выданных для приобретения горюче-смазочных материалов.

Директор ООО "Вымпел"                 С.Д. Кругов

Таким образом, основанием для ежемесячной выдачи водителю ООО "Вымпел" А.А. Федорову подотчетных сумм для приобретения горюче-смазочных материалов будет служить приказ по предприятию от 1 марта 2010 г. N 45.

Первичная учетная документация составляется в соответствии с постановлением Госкомстата РФ N 88.
Расходный кассовый ордер (форма N КО-2) применяется для оформления выдачи наличных денег из кассы организации как в условиях традиционных методов обработки данных, так и при обработке информации с применением средств вычислительной техники. Выписывается расходный кассовый ордер в одном экземпляре работником бухгалтерии, подписывается руководителем организации и главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным, регистрируется в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма N КО-3).
В тех случаях, когда на прилагаемых к расходным кассовым ордерам документах имеется разрешительная надпись руководителя организации, подпись его на расходных кассовых ордерах необязательна.
В расходном кассовом ордере по строке "Основание" указывается содержание хозяйственной операции, а по строке "Приложение" перечисляются прилагаемые первичные и другие документы с указанием их номеров и дат составления (см. рис. 1).

                                                                +-------+
                                                                ¦  Код  ¦
                                                                +-------¦
                                                   Форма по ОКУД¦0310002¦
                        ООО "Вымпел"                            +-------¦
-------------------------------------------------------- по ОКПО¦       ¦
                          организация                           +-------¦
________________________________________________________________¦       ¦
                     структурное подразделение                  +-------+
                                                  +---------------------+
                                                  ¦  Номер  ¦    Дата   ¦
                                                  ¦документа¦составления¦
                                                  +---------+-----------¦
                                                  ¦   63    ¦ 01.03.2010¦
                                                  +---------------------+

                    Расходный кассовый ордер
Г——————————————————————————————————————T—————————T——————————————T————————————T—————¬
|                Дебет                 | Кредит  | Сумма, руб.  |Код целевого|     |
+——————————————————————————————————————+         |     коп.     | назначения |     |
|     |   код    |корреспон-|   код    |         |              |            |     |
|     |структур- | дирующий |аналитиче-|         |              |            |     |
|     |   ного   |  счет,   |  ского   |         |              |            |     |
|     |подразде- | субсчет  |  учета   |         |              |            |     |
|     |  ления   |          |          |         |              |            |     |
+—————+——————————+——————————+——————————+—————————+——————————————+————————————+—————+
| 71  |          |          |          |   50    |   5000-00    |            |     |
+—————+——————————+——————————+——————————+—————————+——————————————+————————————+—————+

Выдать             Федорову Александру Алексеевичу
       ------------------------------------------------------------------
                         (фамилия, имя, отчество)

Основание:             Приказ N 45 от 01.03.2010
           --------------------------------------------------------------
Сумма                        Пять тысяч
       ------------------------------------------------------------------
                             (прописью)

___________________________________________________ руб. ___________ коп.

Приложение       Копия приказа N 45 от 01.03.2010
           --------------------------------------------------------------

Руководитель организации    директор                     Крутов С.Д.
                         -------------  ----------  ---------------------
                          (должность)   (подпись)   (расшифровка подписи)

Главный бухгалтер        _________________       ________________________
                             (подпись)             (расшифровка подписи)

Получил                  Пять тысяч руб. 00 коп.
         ----------------------------------------------------------------

"01"   марта   2010 г.  Подпись         Федоров А.А.
--  ---------   --             -----------------------------------------

По           Паспорту 65 00 333333, выданному 21.10.2008 г. УВД по
   ----------------------------------------------------------------------
          (наименование, номер, дата и место выдачи документа,

                       Советскому району города Р******
-------------------------------------------------------------------------
                   удостоверяющего личность получателя)

Выдал кассир                                   Колокольцева В.С.
              ----------------------    ---------------------------------
                    (подпись)                (расшифровка подписи)
Рис. 1

Как видно из приведенного примера заполнения расходного кассового ордера, были выполнены требования п. 15 Порядка ведения кассовых операций в РФ, согласно которому при выдаче денег по расходному кассовому ордеру или заменяющему его документу отдельному лицу кассир требует предъявления документа, удостоверяющего личность получателя, записывает наименование и номер документа. Наряду с паспортом при получении денежных средств из кассы предприятия могут быть предъявлены и иные документы, удостоверяющие личность.
В частности, в вышеупомянутом нормативном акте прямо указано, что на предприятии выдача денег может производиться по удостоверению, выданному данным предприятием, при наличии на нем фотографии и личной подписи владельца. В том случае, если на ООО "Вымпел" (в примере) имеются такие удостоверения, А.А. Федоров мог его предъявить при получении их кассы предприятия подотчетной суммы. В этом случае запись в соответствующем разделе расходного кассового ордера была бы, например, такой:
"По удостоверению N 256, выданному 02 февраля 2010 г. ООО "Вымпел".
Кроме того, получатель денежных средств дает расписку (на бланке расходного кассового ордера) в получении денежных средств. Расписка в получении денег может быть сделана получателем только собственноручно чернилами или шариковой ручкой с указанием полученной суммы: рублей (прописью), копеек (цифрами).
Рассмотрим другой пример, на котором наглядно показаны возможные особенности выдачи подотчетных сумм на приобретение горюче-смазочных материалов нескольким лицам.

Пример
Предположим, что на предприятии ООО "Салют", занимающемся автотранспортными перевозками по городу и пригородам, имеется 15 автомобилей. Горюче-смазочные материалы приобретаются на данном предприятии за наличный расчет, так как такой способ их приобретения оказался наиболее удобным с учетом специфики перевозок.
В этом случае в приказе руководителя ООО "Салют" на выдачу подотчетных сумм будут перечислены все водители автомобилей, размеры подотчетных сумм для каждого из них, а также периодичность выдачи из кассы предприятия подотчетных сумм (допустим, еженедельно).

В примере еженедельную выдачу водителям подотчетных сумм целесообразно производить посредством составления ведомости, т.е. документа, заменяющего расходный кассовый ордер. В том случае, если заменяющий расходный кассовый ордер документ составлен на выдачу денег нескольким лицам, получатели также предъявляют документы, удостоверяющие их личность, и расписываются в соответствующей графе платежных документов. Однако в последнем случае запись о данных документа, удостоверяющего личность, на денежном документе, заменяющем кассовый расходный ордер, не производится. При получении денег по платежной (расчетно-платежной) ведомости сумма прописью не указывается.
Среди водителей ООО "Салют" в рассматриваемом примере не все водители, получающие подотчетные суммы на приобретение горюче-смазочных материалов, могут состоять в списочном составе предприятия. Некоторые из них (как вариант - все водители) могут работать на основании заключенных с ними гражданско-правовых договоров.
В том случае, если сотрудник (сотрудники) не состоит в списочном составе предприятия, выдача им подотчетных сумм осуществляется на основании п. 16 Порядка ведения кассовых операций в РФ. Согласно этому пункту выдача денег лицам, не состоящим в списочном составе предприятия, производится по расходным кассовым ордерам, выписываемым отдельно на каждое лицо, или по отдельной ведомости на основании заключенных договоров.
В тех случаях, когда расходы на приобретение горюче-смазочных материалов являются составной частью расходов экспедиций, геолого-разведочных партий, уполномоченных предприятий и организаций, отдельных подразделений хозяйственных организаций, выдача подотчетной суммы будет производиться на основании приказа и соответствующего расчета потребности данной экспедиции в разного рода ресурсах и запасах. Отчет о расходовании средств, в том числе и на приобретение горюче-смазочных материалов, будет осуществляться на общих основаниях по окончании работы экспедиции или в иные разумные сроки (например, один раз в квартал, если работа экспедиции рассчитана на год).
Еще один случай, когда горюче-смазочные материалы могут приобретаться за наличный расчет, - служебная командировка с использованием автомобиля, принадлежащего предприятию, а также при использовании личного автомобиля в служебных целях.
Вернемся к примеру, в котором водитель А.А. Федоров получил под отчет 5000 руб. на приобретение горюче-смазочных материалов.

Пример (продолжение)
При выдаче из кассы предприятия наличных денежных средств на указанные цели на счетах бухгалтерского учета будут сделаны следующие записи:
в Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
с Кредита счета 50 "Касса" - 5000 руб.
Отметим, что, согласно п. 10 Порядка ведения кассовых операций в РФ выдача наличных денег под отчет производится из касс предприятий. При временном отсутствии у предприятий кассы разрешается выдавать по согласованию с банком кассирам предприятий или лицам, их заменяющим, чеки на получение наличных денег непосредственно из кассы банка. Иными словами, при временном отсутствии (по каким-либо причинам) кассы в ООО "Вымпел" водитель А.А. Федоров мог бы получить подотчетную сумму в размере 5000 руб. непосредственно в банке, обслуживающем данное предприятие.
В этом случае бухгалтерская проводка была бы следующей:
в Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
с Кредита счета 51 "Расчетный счет" - 5000 руб.

Пример
Выдача наличных денежных средств для приобретения горюче-смазочных материалов водителю ООО "Вымпел" предполагалась ежемесячной.
Таким образом, А.А. Федоров обязан не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.
Практически это будет означать следующее. Так как А.А. Федоров получил денежные средства под отчет 1 марта 2010 г. (см. пример на с. 111), то отчитаться в расходовании подотчетной суммы он должен не позднее 5 апреля 2010 г. Принимая во внимание, что выдача наличных денежных средств под отчет сотруднику может быть произведена только при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу, А.А. Федоров сможет получить под отчет очередную сумму наличных денежных средств не ранее 5 апреля 2010 г.

Рассмотрим, как указанные требования в части сумм, выданных под отчет, реализуются практически.
Предположим, что А.А. Федоров не предоставил авансовый отчет в установленные сроки. Это будет означать, что очередную сумму на приобретение горюче-смазочных материалов ему выдавать не вправе. Выдача новой подотчетной суммы лицу, не предоставившему отчет по предыдущей операции, является прямым нарушением требований п. 11 Порядка ведения кассовых операций в РФ.
Вернемся к примеру.

Пример (продолжение)
Итак, в течение марта 2010 г. А.А. Федоров приобретал горюче-смазочные материалы за наличный расчет. Первого апреля 2010 г. он предоставил в бухгалтерию авансовый отчет.
Авансовый отчет составляется по форме, утвержденной постановлением Госкомстата РФ N 55. Порядок составления и обработки представленного авансового отчета в бухгалтерии следующий:
- авансовый отчет составляется в одном экземпляре подотчетным лицом и работником бухгалтерии, который заполняет соответствующие поля бланка авансового отчета (авансовый отчет может составляться на бумажном и машинном носителях информации);
- на оборотной стороне формы подотчетное лицо записывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы (командировочное удостоверение, квитанции, транспортные документы, чеки контрольно-кассовой техники, товарные чеки и другие оправдательные документы), и суммы затрат по ним, при этом документы, приложенные к авансовому отчету, нумеруются подотчетным лицом в порядке их записи в отчете;
- в бухгалтерии проверяются целевое расходование средств, наличие оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы, правильность их оформления и подсчета сумм, а также на оборотной стороне формы указываются суммы расходов, принятые к учету, и счета, которые дебетуются на эти суммы;
- реквизиты, относящиеся к иностранной валюте, заполняются лишь в случае выдачи подотчетному лицу денежных средств в иностранной валюте в соответствии с установленным порядком, согласно действующему законодательству Российской Федерации;
- проверенный авансовый отчет утверждается руководителем или уполномоченным на это лицом и принимается к учету;
- остаток неиспользованного аванса сдается подотчетным лицом в кассу организации по приходному кассовому ордеру в установленном порядке;
- перерасход по авансовому отчету выдается подотчетному лицу по расходному кассовому ордеру;
- на основании данных утвержденного авансового отчета бухгалтерией производится списание подотчетных денежных сумм в установленном порядке (рис. 2).

Унифицированная форма N АО-1
Утверждена постановлением Госкомстата России
от 01.08.2001 N 55

                                                              +---------+
                                                              ¦   Код   ¦
                                                              +---------¦
                                                Форма по ОКУД ¦ 0302001 ¦
                                                              +---------¦
                   ООО "Вымпел                        по ОКПО ¦         ¦
-----------------------------------------------------         +---------+
               наименование организации

                                          Утверждаю
                                          Отчет в сумме _________________

                                               4875       руб.    0  коп.
                                          ---------------      -----

                       +----------------+ Руководитель    директор
                       ¦Номер¦   Дата   ¦              ------------------
                       +-----+----------¦                должность
                       ¦ 34  ¦01.04.2010¦
       Авансовый отчет ¦     ¦          ¦                  Крутов С.Д.
                       +----------------+  --------    ------------------
                                           подпись        расшифровка
                                                            подписи

                                           "01"   апреля   2010 г.
                                                 --------

                                                            +-----------+
                                                            ¦    Код    ¦
                                                            +-----------¦
Структурное подразделение _________________________________ ¦           ¦
                                                            +-----------¦
Подотчетное лицо      Федоров А.А.           Табельный номер¦           ¦
                 --------------------------                 +-----------+
                    фамилия, инициалы

Профессия (должность)   водитель    Назначение аванса приобреретение ГСМ
                      -------------                   ------------------
+----------------------------------+ +----------------------------------+
¦Наименование показателя ¦  Сумма, ¦ ¦       Бухгалтерская запись       ¦
¦                        ¦руб. коп.¦ ¦                                  ¦
+------------------------+---------¦ +----------------------------------¦
¦              остаток   ¦         ¦ ¦     дебет      ¦     кредит      ¦
¦Предыдущий              ¦         ¦ ¦                ¦                 ¦
¦  аванс    -------------+---------¦ +----------------+-----------------¦
¦                        ¦         ¦ ¦  счет, ¦ сумма,¦  счет, ¦ сумма, ¦
¦            перерасход  ¦         ¦ ¦субсчет ¦руб.коп¦субсчет ¦руб.коп ¦
+------------------------+---------¦ +--------+-------+--------+--------¦
¦Получен аванс 1. из     ¦ 5000-00 ¦ ¦  10/3  ¦4875-00¦   71   ¦4875-00 ¦
¦       кассы            ¦         ¦ ¦        ¦       ¦        ¦        ¦
+------------------------+---------¦ +--------+-------+--------+--------¦
¦ 1а. в валюте  ¦        ¦         ¦ ¦        ¦       ¦        ¦        ¦
¦  (справочно)  ¦        ¦         ¦ ¦        ¦       ¦        ¦        ¦
+------------------------+---------¦ +--------+-------+--------+--------¦
¦ 2.                     ¦         ¦ ¦        ¦       ¦        ¦        ¦
+------------------------+---------¦ +--------+-------+--------+--------¦
¦                        ¦         ¦ ¦        ¦       ¦        ¦        ¦
+------------------------+---------¦ +--------+-------+--------+--------¦
¦Итого получено          ¦ 5000-00 ¦ ¦        ¦       ¦        ¦        ¦
+------------------------+---------¦ +--------+-------+--------+--------¦
¦Израсходовано           ¦ 4875-00 ¦ ¦        ¦       ¦        ¦        ¦
+------------------------+---------¦ +--------+-------+--------+--------¦
¦Остаток                 ¦  125-00 ¦ ¦        ¦       ¦        ¦        ¦
+------------------------+---------¦ +--------+-------+--------+--------¦
¦Перерасход              ¦         ¦ ¦        ¦       ¦        ¦        ¦
+----------------------------------+ +----------------------------------+

Приложение    5     документов на     5        листах
           --------               ------------

Отчет проверен.
К утверждению в сумме      Четыре тысячи восемьсот семьдесят пять
                      ---------------------------------------------------
                                     сумма прописью

руб.   0  коп. (4875 руб.  0   коп.)
     ----        ----      ----

Главный бухгалтер                         Смирнова Г.Г.
                  ------------   -------------------------------------
                     подпись             расшифровка подписи

Бухгалтер                                 Козлова В.А.
                  ------------   -------------------------------------
                     подпись             расшифровка подписи

                         +--------+     +------+
Остаток внесен           ¦        ¦     ¦      ¦
---------------- в сумме ¦  125   ¦ руб.¦  0   ¦ коп. по кассовому ордеру
Перерасход выдан         ¦        ¦     ¦      ¦
                         +--------+     +------+
N ___ от "  " _____________ 20 г.

Бухгалтер (кассир)               Колокольцева В.С.   "01" апреля  2010 г.
                   --------- -----------------------      -------   --
                    подпись    расшифровка подписи
_________________________________________________________________________
                          л и н и я  о т р е з а

Расписка. Принят к проверке от          Федорова А.А.
                               ------------------------------------------

авансовый отчет N  34 от "01"    апреля     2010 г.
                  ---         -------------   --

на сумму  4875 руб.  0  коп., количество документов пять на  пяти  листах
         -----      ---                             ----     -----

Бухгалтер                     Козлова В.А.    "01" апреля       2010 г.
          -----------   ---------------------     -------------   --

Рис. 2 (лицевая сторона)

Оборотная сторона формы N АО-1
Г—————T———————————————————————————T——————————————T————————————————————————————————————————T——————————¬
|Номер| Документ, подтверждающий  | Наименование |             Сумма расхода              |  Дебет   |
| по  | производственные расходы  |  документа   +————————————————————————————————————————+  счета,  |
|поря-|                           |  (расхода)   |     по отчету      | принятая к учету  | cубсчета |
| дку +———————————————————————————+              +————————————————————+———————————————————+          |
|     |    дата     |    номер    |              | в руб. коп |   в   |в руб. коп |   в   |          |
|     |             |             |              |            |валюте |           |валюте |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|  1  |      2      |      3      |      4       |     5      |   6   |     7     |   8   |    9     |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|  1  |  01.03.10   |    58356    |   чек ККТ    |   500-00   |       |  500-00   |       |10 суб. 3 |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|  2  |  08.03.10   |    44178    |   чек ККТ    |  1250-00   |       |  1250-00  |       |10 суб. 3 |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|  3  |  15.03.10   |    78144    |   чек ККТ    |   750-00   |       |  750-00   |       |10 суб. 3 |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|  4  |  22.03.10   |    96002    |   чек ККТ    |  1250-00   |       |  1250-00  |       |10 суб. 3 |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|  5  |  29.03.10   |    37771    |   чек ККТ    |  1125-00   |       |  1125-00  |       |10 суб. 3 |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
|     |             |             |              |            |       |           |       |          |
+—————+—————————————+—————————————+——————————————+————————————+———————+———————————+———————+——————————+
                                            Итого|  4875-00   |       |  4875-00  |       |
                                                 +————————————+———————+———————————+———————+

Подотчетное лицо                               Федоров А.А.
                 -----------------  ---------------------------------
                     подпись                  расшифровка подписи
Рис. 2 (оборотная сторона)

Порядок составления авансовых отчетов требует приложения к нему оправдательных документов, подтверждающих расходование денежных средств подотчетным лицом. При приобретении горюче-смазочных материалов за наличный расчет такими оправдательными документами будут являться чеки контрольно-кассовой техники АЗС.
Кассовый чек представляет собой первичный учетный документ, отпечатанный контрольно-кассовой техникой на бумажном носителе, подтверждающий факт осуществления между пользователем и покупателем (клиентом) наличного денежного расчета и/или расчета с использованием платежных карт, содержащий сведения об этих расчетах, зарегистрированных программно-аппаратными средствами контрольно-кассовой техники, обеспечивающими надлежащий учет денежных средств при проведении расчетов.
Кассовый чек содержит следующие реквизиты:
- наименование организации, выдавшей чек;
- ИНН;
- номер кассового аппарата;
- номер чека;
- дата выдачи чека;
- стоимость горюче-смазочных материалов (с учетом НДС, если данная организация не применяет систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход);
- марка горюче-смазочных материалов;
- количество отпущенных горюче-смазочных материалов в натуральном измерении;
- цена за единицу.
Наличие чека контрольно-кассовой техники обязательно не только как приложение к авансовому отчету, без которого данный авансовый отчет не может быть утвержден. Дело в том, что без кассового чека, в котором присутствуют все названные нами реквизиты, невозможно отнести расходы на приобретение горюче-смазочных материалов на расходы, применяемые для целей налогообложения.

Пример (продолжение)
Как видно, к авансовому отчету А.А. Федорова приложены кассовые чеки:
- от 01 марта 2010 г. N 58356 на 20 литров - на сумму 500 руб.;
- от 08 марта 2010 г. N 44178 на 50 литров - на сумму 1250 руб.;
- от 15 марта 2010 г. N 78144 на 30 литров - на сумму 750 руб.;
- от 22 марта 2010 г. N 96002 на 50 литров - на сумму 1250 руб.;
- от 29 марта 2010 г. N 37771 на 45 литров - на сумму 1125 руб.
Стоимость горюче-смазочных материалов указана в чеках без НДС.
После утверждения авансового отчета от 01 апреля 2010 г. N 34 на счетах бухгалтерского учета будут сделаны следующие записи:
в Дебет счета 10-3 "Топливо"
с Кредита счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - 4875 руб. 00 коп.
После утверждения авансового отчета за подотчетным лицом числится остаток неизрасходованных денежных средств в сумме 125 руб. Указанную сумму водитель А.А. Федоров обязан внести в кассу предприятия по приходному кассовому ордеру.

Приходный кассовый ордер (форма N КО-1) применяется для оформления поступления наличных денег в кассу организации как в условиях методов ручной обработки данных, так и при обработке информации с применением средств вычислительной техники.
Приходный кассовый ордер выписывается в одном экземпляре работником бухгалтерии, подписывается главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным.
Квитанция к приходному кассовому ордеру подписывается главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным, и кассиром, заверяется печатью (штампом) кассира, регистрируется в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма N КО-3) и выдается на руки сдавшему деньги, а приходный кассовый ордер остается в кассе.
В приходном кассовом ордере и квитанции к нему:
- по строке "Основание" указывается содержание хозяйственной операции;
- по строке "В том числе" указывается сумма НДС, которая записывается цифрами, а в случае, если продукция не облагается налогом, делается запись "без налога (НДС)".
В приходном кассовом ордере по строке "Приложение" перечисляются прилагаемые первичные и другие документы с указанием их номеров и дат составления.
Пример приходного кассового ордера при внесении А.А. Федоровым остатка неизрасходованной денежной суммы, выданной ему под отчет (рис. 3).

Унифицированная форма N КО-1
Утверждена постановлением Госкомстата России
от 18 августа 1998 г. N 88

                                                            +-------+¦  ¦
                                                            ¦  Код  ¦¦  ¦
                                                            +-------¦¦  ¦
                                               Форма по ОКУД¦0310001¦¦  ¦
                     ООО "Вымпел"                           +-------¦¦Л ¦
---------------------------------------------------- по ОКПО¦       ¦¦и ¦
                      (организация)                         +-------¦¦н ¦
___________________________________________________________ ¦       ¦¦и ¦
                 (структурное подразделение)                +-------+¦я ¦
                                              +---------------------+¦  ¦
                                              ¦  Номер  ¦    Дата   ¦¦  ¦
                                              ¦документа¦составления¦¦  ¦
                                              +---------+-----------¦¦о ¦
                                              ¦   63    ¦  01.04.10 ¦¦т ¦
                Приходный кассовый ордер      +---------------------+¦р ¦
                                                                     ¦е ¦
+-------------------------------------------------------------------+¦з ¦
¦Дебет¦               Кредит              ¦ Сумма,  ¦     Код    ¦  ¦¦а ¦
¦     +-----------------------------------¦руб. коп.¦  целевого  ¦  ¦¦  ¦
¦     ¦  ¦код струк-¦корреспон-¦код анали-¦         ¦ назначения ¦  ¦¦  ¦
¦     ¦  ¦турного   ¦дирующий  ¦тического ¦         ¦            ¦  ¦¦  ¦
¦     ¦  ¦подразде- ¦счет,     ¦учета     ¦         ¦            ¦  ¦¦  ¦
¦     ¦  ¦ления     ¦субсчет   ¦          ¦         ¦            ¦  ¦¦  ¦
+-----+--+----------+----------+----------+---------+------------+--¦¦  ¦
¦  50 ¦  ¦          ¦   71     ¦          ¦  125-00 ¦            ¦  ¦¦  ¦
+-------------------------------------------------------------------+¦  ¦
                                                                     ¦  ¦
Принято от                       Федорова А.А.                       ¦  ¦
           ----------------------------------------------------------¦  ¦
Основание:                   Возврат подотчетной суммы               ¦  ¦
           ----------------------------------------------------------¦  ¦
_____________________________________________________________________¦  ¦
Сумма                      Сто двадцать пять руб. 00 коп.            ¦  ¦
      ---------------------------------------------------------------¦  ¦
                                 (прописью)                          ¦  ¦
________________________________________________ руб. __________ коп.¦  ¦
в том числе _________________________________________________________¦  ¦
Приложение __________________________________________________________¦  ¦
                                                                     ¦  ¦
Главный бухгалтер                               Смирнова Г.Г.        ¦  ¦
                  --------------------    ---------------------------¦  ¦
                          (подпись)          (расшифровка подписи)   ¦  ¦
                                                                     ¦  ¦
Получил кассир                                 Колокольцева В.С.     ¦  ¦
                  --------------------    ---------------------------¦  ¦
                          (подпись)          (расшифровка подписи)   ¦  ¦
                                                                     ¦  ¦
¦  ¦¦____________________________________________________________________
¦  ¦¦                          организация
¦  ¦¦
¦  ¦¦                           Квитанция
¦  ¦¦
¦  ¦¦к приходному кассовому ордеру N 63
¦  ¦¦                                ------------------------------------
¦  ¦¦от "01" апреля 2010 г.
¦Л ¦¦    --  ------   --
¦и ¦¦Принято от                   Федорова А.А.
¦н ¦¦           ---------------------------------------------------------
¦и ¦¦____________________________________________________________________
¦я ¦¦Основание:          Возврат подотчетной суммы
¦  ¦¦           ---------------------------------------------------------
¦  ¦¦____________________________________________________________________
¦  ¦¦____________________________________________________________________
¦  ¦¦____________________________________________________________________
¦  ¦¦Сумма             125             руб.          00              коп.
¦  ¦¦      ---------------------------      ------------------------
¦о ¦¦               (цифрами)
¦т ¦¦____________________________________________________________________
¦р ¦¦                         (прописью)
¦е ¦¦                        Сто двадцать пять
¦з ¦¦--------------------------------------------------------------------
¦а ¦¦                                  руб.            00            коп.
¦  ¦¦---------------------------------      ------------------------
¦  ¦¦В том числе ________________________________________________________
¦  ¦¦"01" апреля 2010 г.
¦  ¦¦ --  ------   --
¦  ¦¦      М.П. (штампа)
¦  ¦¦Главный бухгалтер                             Смирнова Г.Г.
¦  ¦¦                     -----------------     -------------------------
¦  ¦¦                          (подпись)         (расшифровка подписи)
¦  ¦¦
¦  ¦¦Кассир                                       Колокольцева В.С.
¦  ¦¦                     -----------------     -------------------------
¦  ¦¦                          (подпись)         (расшифровка подписи)

Рис. 3

В рассматриваемом случае все действия со стороны подотчетного лица произведены исключительно правильно. Однако на практике так бывает далеко не всегда.

Пример
Предположим, что при расходовании денежных средств на приобретение горюче-смазочных материалов А.А. Федоров к моменту составления авансового отчета утратил один из кассовых чеков, например, кассовый чек от 01 марта 2010 г. N 58356 на 20 л бензина на сумму 500 руб.
Принимая во внимание, что А.А. Федоровым не были предоставлены надлежащие оправдательные документы, его авансовый отчет будет утвержден только на сумму фактически представленных им кассовых чеков, т.е. на сумму 4375 руб. В этом случае он должен будет вернуть в кассу предприятия неиспользованную подотчетную сумму в размере 625 руб.

Напомним, что согласно п. 11 Порядка ведения кассовых операций в РФ окончательный расчет по суммам, выданным под отчет, сотрудник обязан произвести не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, т.е. в те же сроки, что и предоставление авансового отчета. Только в случае своевременного погашения задолженности по ранее выданной подотчетной сумме А.А. Федорову может быть выдан очередной аванс на приобретение горюче-смазочных материалов.
В том случае, если сотрудник своевременно не погасил имеющуюся задолженность, трудовое законодательство предоставляет право работодателю производить удержания из заработной платы работника, однако исключительно в случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами.
ТК РФ предусмотрена возможность удержания из заработной платы работника для погашения его задолженности работодателю, в том числе - погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса.
Итак, необходимость производить удержание подотчетных сумм из заработной платы работника может возникнуть в том случае, когда работником не был своевременно представлен авансовый отчет и не возвращен выданный аванс на приобретение материальных ценностей.
В такой ситуации, как было отмечено ранее, работодатель вправе удержать авансированную подотчетную сумму из заработной платы работника.
По общему правилу для осуществления удержания ранее выданной подотчетной суммы из заработной платы работника необходимо соблюсти два основных условия:
- приказ об удержании подотчетной суммы из заработной платы работника должен быть составлен не позднее месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса;
- необходимо письменное согласие работника на удержание невозвращенной подотчетной суммы из его заработной платы.
Если указанные условия соблюдены, выписывается приходный кассовый ордер на сумму (часть суммы) невозвращенного аванса, по которому и взыскивается (удерживается) подотчетная сумма.
Общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, - 50% заработной платы, причитающейся работнику.
В тех случаях, когда подотчетная сумма не была вовремя возвращена в кассу предприятия, на счетах бухгалтерского учета будут сделаны следующие записи:
Дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи материальных ценностей"
Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами".
Если невозвращенная вовремя подотчетная сумма удерживается из заработной платы сотрудника, делается бухгалтерская запись следующего содержания:
Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
Кредит счета 94 "Недостачи и потери от порчи материальных ценностей".
Если удержание невозвращенной подотчетной суммы из заработной платы сотрудника не представляется возможным, то бухгалтерская проводка будет следующей:
Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"
Кредит счета 94 "Недостачи и потери от порчи материальных ценностей".
Таким образом, при приобретении горюче-смазочных материалов за наличный расчет необходимо руководствоваться следующим:
- соблюдать лимит расчетов наличными деньгами, установленный указанием ЦБ РФ N 1843-У;
- осуществлять выдачу наличных денежных средств из кассы предприятия при неукоснительном соблюдении Порядка ведения кассовых операций в РФ;
- требовать от подотчетных лиц своевременного составления авансовых отчетов по форме, утвержденной постановлением Госкомстата РФ N 55.

3.2.2. Учет приобретения горюче-смазочных материалов в безналичном порядке

В практике хозяйственной деятельности используется несколько способов приобретения горюче-смазочных материалов. В частности, это может быть приобретение горюче-смазочных материалов по талонам, по топливным картам, корпоративным электронным картам и, наконец, это может быть оптовая закупка горюче-смазочных материалов в составе иных материальных ресурсов.
Последний из названных нами способов приобретения горюче-смазочных материалов используется, как правило, достаточно крупными автотранспортными предприятиями. В самом деле, для таких предприятий может быть достаточно удобным организовать на собственной территории пункты заправки для автомобильного транспорта, задействованного на данном предприятии.
В этом случае схема и порядок приобретения горюче-смазочных материалов будут полностью совпадать с закупкой любых иных материально-производственных запасов.
Как мы уже отмечали ранее, для учета горюче-смазочных материалов на предприятии используется счет 10 "Материалы", субсчет 10-3 "Топливо". В том случае, если предприятие осуществляет оптовую закупку горюче-смазочных материалов, по вполне понятным причинам возникает необходимость учитывать складские запасы данного вида материально-производственных ресурсов. На предприятии для этих целей отрывается субсчет порядка 10-3-1 "Топливо на складе". Кроме того, целесообразно открыть счета третьего порядка:
- 10-3-1-1 "Бензин на складе" - по маркам;
- 10-3-1-2 "Дизельное топливо на складе" - по видам;
- 10-3-1-3 "Специальные масла на складе" - по видам.
Рассмотрим на примере порядок приобретения горюче-смазочных материалов.

Пример
Предположим, что ООО "Автомобилист", являясь крупным предприятием в сфере грузовых автотранспортных перевозок, организовало на территории предприятия пункт заправки автомобилей.
Для пополнения запасов топлива ООО "Автомобилист" заключило договор от 01 марта 2010 г. N 145 с ООО "Факел" на поставку бензина в количестве 20 000 л на сумму 440 000 руб.
Во исполнение условий договора ООО "Автомобилист" перечислило на расчетный счет ООО "Факел" предусмотренную договором поставки сумму:
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 440 000 руб.
После поставки горюче-смазочных материалов на основании акта приемки-передачи, накладной и счета-фактуры поставщика на счетах бухгалтерского учета ООО "Автомобилист" будут сделаны следующие записи:
Дебет счета 10-3-1-1 "Бензин на складе"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 372 881 руб. (отражено поступление топлива на склад ООО "Автомобилист");
Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 67 119 руб. (отражен НДС по полученному топливу);
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 2 "Расчеты по НДС"
Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - 67 119 руб. (принята к вычету сумма НДС по полученным горюче-смазочным материалам).

В том случае, если получение топлива от поставщика сопряжено с тем, что сотрудник предприятия-получателя выступает в качестве его доверенного лица, необходимо оформить для такого сотрудника доверенность.
Доверенность может быть оформлена по форме N М-2 или N М-2а. Формы доверенности утверждены постановлением Госкомстата РФ N 71а.
Доверенность выписывается в одном экземпляре и выдается под расписку получателю доверенности, причем выдать доверенность можно только работнику организации, выдача доверенностей лицам, не работающим в организации, не допускается. Доверенность выдается, как правило, на 15 дней, но при получении товарно-материальных ценностей в порядке плановых платежей доверенность может быть выдана на один месяц.
В доверенности должны быть полностью заполнены все предусмотренные реквизиты; она должна иметь образец подписи лица, на имя которого выдана.
Обратимся к проблемам приобретения горюче-смазочных материалов за рамками рассмотренной нами выше схемы. В самом деле, подавляющее большинство предприятий в нашей стране не осуществляет закупку горюче-смазочных материалов для организации собственных пунктов заправки автомобилей. Как правило, использование безналичной формы оплаты приобретения горюче-смазочных материалов сводится к приобретению указанных материальных ценностей по талонам, топливным картам, корпоративным электронным картам.
Отметим, что следует различать безналичные формы оплаты горюче-смазочных материалов:
- прямую;
- косвенную.
Под прямой безналичной оплатой следует понимать такую форму оплаты, при которой используются топливные карты, с помощью которых производится перевод денежных сумм с карты покупателя на счет поставщика горюче-смазочных материалов по результатам отпуска топлива.
Косвенная безналичная оплата предполагает предварительную оплату горюче-смазочных материалов. После того как такая оплата была произведена, отпуск горюче-смазочных материалов на АЗС осуществляется на основании талонов либо топливных карт, которые в данной схеме будут являться эквивалентом предварительно оплаченного количества горюче-смазочных материалов.
Учет приобретения горюче-смазочных материалов по талонам. Приобретение горюче-смазочных материалов по талонам начинается с заключения договора купли-продажи, одной стороной в котором является покупатель (предприятие, располагающее автомобилем/автомобилями), другой стороной - продавец горюче-смазочных материалов.
При приобретении горюче-смазочных материалов по талонам следует различать следующие виды талонов:
- талоны, имеющие количественное выражение, т.е. талоны, в которых указаны (зафиксированы) марка и количество топлива (например, "Бензин А-92, 20 литров"). Практически это означает, что поставщик обязуется отпустить потребителю топливо и/или иные горюче-смазочные материалы в указанном на талоне количестве;
- талоны, имеющие количественно-стоимостное выражение, предполагают обязательство предприятия-поставщика отпустить определенное количество горюче-смазочных материалов указанной марки по конкретной цене. Предприятие-потребитель горюче-смазочных материалов оплачивает и получает талоны, на которых указано количество топлива (например, 20 литров) и цена одного литра топлива (например, 22 руб.), т.е. талоны, в которых зафиксировано определенное количество топлива и его цена на момент предварительной оплаты талонов;
- талоны, имеющие стоимостное выражение, т.е. талоны, в которых указаны марка, количество и стоимость топлива. Практически это означает, что поставщик обязуется отпустить потребителю топливо и/или иные горюче-смазочные материалы по фиксированной на момент предварительной оплаты цене.

Пример
Предприятие приобрело талоны 1 ноября 2010 г., предполагающие отпуск бензина А-92 20 л по каждому, при этом стоимость каждого талона составляет 440 руб. В течение ноября 2010 г. цена на бензин данной марки возросла, однако отпуск будет производиться по фиксированной на момент оплаты цене, а именно - по 440 руб. за каждый талон (22 руб. за один литр бензина).

В зависимости от того, какие конкретные условия заложены в договоре купли-продажи, будем рассматривать различающиеся варианты учета поступления горюче-смазочных материалов у предприятия-покупателя.

Пример
Предположим, что с целью обеспечения своей деятельности ООО "Автомобилист" заключило договор от 01 марта 2010 г. N 146 с ООО "Факел" на приобретение талонов на бензин в количестве 20 000 л на сумму 440 000 руб. с учетом НДС. Условиями договора предполагается предварительная оплата всей суммы, предусмотренной договором (заметим, что в том случае, когда речь идет о талонах на горюче-смазочные материалы, возможна только предварительная их оплата).
Начнем рассмотрение порядка учета полученных ООО "Автомобилист" топливных талонов с вариантов, когда право собственности на поставляемые горюче-смазочные материалы переходит к покупателю в момент передачи ему талонов.
Итак, условиями договора N 146 предусмотрено, что определяющими условиями договора в данном случае будут следующие:
- талоны имеют количественное выражение: по условиям договора ООО "Автомобилист" получает от поставщика 1000 талонов по 20 л каждый на общую сумму 440 000 руб. с учетом НДС; соответственно, стоимость одного талона составит в примере 440 руб. с учетом НДС;
- право собственности на поставляемые горюче-смазочные материалы переходит к покупателю в момент передачи ему талонов.
Приобретение горюче-смазочных материалов в таком случае будет оформлено следующими записями на счетах бухгалтерского учета ООО "Автомобилист".
При перечислении на расчетный счет ООО "Факел" предусмотренной договором поставки суммы:
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 440 000 руб.
После получения талонов на горюче-смазочные материалы на основании акта приемки-передачи, накладной и счета-фактуры поставщика на счетах бухгалтерского учета ООО "Автомобилист" будут сделаны следующие записи:
Дебет счета 10-3-1-1 "Бензин на складе"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 372 881 руб. (отражено получение талонов ООО "Автомобилист");
Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 67 119 руб. (отражен НДС по полученным талонам);
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 2 "Расчеты по НДС"
Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - 67 119 руб. (принята к вычету сумма НДС по полученным талонам)
Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
Кредит счета 10-3-1-1 "Бензин на складе" - 372 881 руб. (талоны на бензин выданы под отчет водителям)
Дебет счета 10-3-3 "Топливо в баках автотранспорта"
Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - 372 881 руб. (на основании авансовых отчетов водителей отражена стоимость топлива, залитого в баки автомобильного транспорта)
Дебет счетов, предусмотренных учетной политикой данного предприятия для учета данного вида затрат
Кредит счета 10-3-3 "Топливо в баках автотранспорта" (на основании путевых листов списана стоимость фактически израсходованных горюче-смазочных материалов на счета учета затрат).

Рассмотрим теперь иной вариант условий договора, а именно: право собственности на горюче-смазочные материалы переходит к покупателю в момент заправки автомобилей по оплаченным талонам.

Пример
В данном случае полученные ООО "Автомобилист" талоны следует учитывать на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности". Согласно Плану счетов, данный забалансовый счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении бланков строгой отчетности, в том числе талонов. Помимо синтетического учета бланков строгой отчетности, на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" необходимо организовать и аналитический учет талонов на горюче-смазочные материалы. В частности, необходимо организовать аналитический учет талонов по их видам и местам хранения (материально ответственным лицам). Например, на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" целесообразно открыть аналитический учет:
- по маркам бензина и иным видам горюче-смазочных материалов (А-92, АИ-95 и т.д.);
- по материально-ответственным лицам (заведующий гаражом N 1, заведующий гаражом N 2 и т.д. либо: водитель А.Л. Сидоров, водитель Н.Д. Петров и т.д.).
При приобретении талонов при переходе права собственности на горюче-смазочные материалы в момент заправки на АЗС на счетах бухгалтерского учета ООО "Автомобилист" будут сделаны следующие записи, при условии, что все талоны были выданы под отчет материально ответственным лицам в течение месяца и были использованы, а расход топлива не превышает величины установленных на предприятии норм расхода.
При перечислении на расчетный счет ООО "Факел" предусмотренной договором поставки суммы:
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 440 000 руб.
Стоимость полученных талонов на горюче-смазочные материалы учтена на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности":
Дебет забалансового счета 006 "Бланки строгой отчетности" - 372 881 руб.
На основании акта гашения талонов отражено приобретение горюче-смазочных материалов:
Дебет счета 10-3-3 "Топливо в баках автотранспорта"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 372 881 руб.
Отражен НДС по полученным талонам:
Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 67 119 руб.
Принята к вычету сумма НДС по полученным талонам:
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 2 "Расчеты по НДС"
Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - 67 119 руб.
Списана стоимость талонов на горюче-смазочные материалы:
Кредит забалансового счета 006 "Бланки строгой отчетности" - 372 881 руб.
В себестоимости продаж учтена стоимость расходов на горюче-смазочные материалы:
Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" (либо иной счет, предназначенный для этих целей согласно учетной политике предприятия)
Кредит счета 10-3-3 "Топливо в баках автотранспорта" - 372 881 руб.
Обращаем внимание, что приобретение горюче-смазочных материалов отражается по фактической себестоимости, которая определяется исходя из суммы, перечисленной поставщику горюче-смазочных материалов за талоны, без учета НДС (п. 5 и 6 ПБУ 5/01).
В том случае, если предприятием приобретены стоимостные талоны на горюче-смазочные материалы, а право собственности на топливо переходит в момент заправки автомобиля, талоны учитываются как денежные документы на счете 50 "Касса", субсчет 3 "Денежные документы". Бухгалтерские проводки в данном случае будут следующие.
При перечислении на расчетный счет ООО "Факел" предусмотренной договором поставки суммы:
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 440 000 руб.
Учтено поступление талонов в стоимостном выражении:
Дебет счета 50 "Касса", субсчет 3 "Денежные документы"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 440 000 руб.
При выдаче талонов под отчет водителям:
Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
Кредит счета 50 "Касса", субсчет 3 "Денежные документы" - 440 000 руб.
Учет НДС производится в процессе расходования талонов (заправки автомобилей) на основании авансовых отчетов водителей и отчету автозаправочной станции:
Дебет счета 10-3-3 "Топливо в баках автотранспорта"
Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - 372 881 руб.
Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - 67 119 руб. (НДС)
Принята к вычету сумма НДС по использованным для заправки автотранспорта талонам:
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 2 "Расчеты по НДС"
Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - 67 119 руб.
Списана стоимость фактически израсходованных горюче-смазочных материалов на счета учета затрат согласно данным путевых листов:
Дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" (либо иной счет, предназначенный для этих целей согласно учетной политике предприятия: счета 20, 23, 26, 44)
Кредит счета 10-3-3 "Топливо в баках автотранспорта" - 372 881 руб.

Особенности приобретения талонов на горюче-смазочные материалы не ограничиваются специфическими бухгалтерскими проводками при различных условиях перехода прав собственности и иных условиях договора.
Остановимся на самой процедуре приобретения талонов и отметим основные ее этапы.
Итак, как мы уже отмечали, приобретение талонов на горюче-смазочные материалы в своей основе должно иметь договор купли-продажи, в котором оговорены все существенные условия предоставления предприятию-покупателю названных выше талонов.
Следующим этапом является оплата предприятием-покупателем стоимости приобретаемых талонов. Денежные средства в безналичном порядке перечисляются на расчетный счет поставщика горюче-смазочных материалов по реквизитам, указанным в договоре.
После оплаты предприятие-покупатель должно получить приобретенные им талоны на горюче-смазочные материалы. Остановимся на этом этапе подробнее.
Собственно передача талонов осуществляется на основании акта приемки-передачи, в котором указываются номера, серии и номинал талонов.
Передача талонов происходит на предприятии-поставщике горюче-смазочных материалов, в связи с чем для получения талонов на это предприятие необходимо направить сотрудника предприятия-покупателя. При этом необходимо соблюсти следующие условия:
- сотрудник предприятия-покупателя, уполномоченный для получения талонов, должен состоять в штате предприятия;
- полномочия указанного штатного сотрудника должны быть подтверждены оформленной на его имя доверенностью.
Несколько ранее уже упоминалось, что доверенность может быть оформлена по форме N М-2 или N М-2а. Оба названных бланка являются первичными документами по учету материалов. В общем случае доверенность применяется для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по договору (наряду, счету, заказу, соглашению и т.д.).
Форму N М-2а применяют организации, у которых получение материальных ценностей по доверенности носит массовый характер. Выдачу этих доверенностей регистрируют в заранее пронумерованном и прошнурованном журнале учета выданных доверенностей.
Рассмотрим на примере порядок заполнения доверенности.

Пример
ООО "Автомобилист" по договору от 01 марта 2010 г. N 146 с ООО "Факел" оплатило талоны на бензин А-92 в количестве 20 000 л на сумму 440 000 руб. с учетом НДС. Таким образом, по данному договору следует получить 1000 талонов на бензин. На получение талонов уполномочен сотрудник ООО "Автомобилист" А.Л. Сидоров. Поскольку на данном предприятии получение материальных ценностей по доверенности носит массовый характер, оформление права А.Л. Сидорова выступать в качестве доверенного лица ООО "Автомобилист" оформляется доверенностью формы N М-2а:

Типовая межотраслевая форма N М-2а
Утверждена Постановлением Госкомстата России
от 30.10.1997 г. N 71а

                                                              +---------+
                                                              ¦  Коды   ¦
                                                              +---------¦
                                                 Форма по ОКУД¦ 0315002 ¦
                                                              +---------¦
Организация        ООО "Автомобилист"                  по ОКПО¦         ¦
            ------------------------------------              +---------+

                        Доверенность N 44

Дата выдачи "2" марта 2010 г.

Доверенность действительна по "15" марта 2010 г.
_________________________________________________________________________
                  наименование потребителя и его адрес
_________________________________________________________________________
                  наименование плательщика и его адрес

Счет N хххххххххххххххххххх в           Сбербанке
                              -------------------------------------------
                                   наименование банка

Доверенность выдана  водителю Сидорову Алексею Леонидовичу
                    -----------------------------------------------------
                          должность фамилия, имя, отчество

Паспорт: серия ХХ N ХХХХХХ
         ----------------------------------------------------------------
Кем выдан УВД по Советскому району г. Рх
          ---------------------------------------------------------------
Дата выдачи "15" октября 2003 г.
            -------------------------------------------------------------
На получение от               ООО "Факел"
                ---------------------------------------------------------
                               наименование поставщика

материальных ценностей по договору
                          -----------------------------------------------
                          N 146 от 01.03.2010 г.
-------------------------------------------------------------------------
                    наименование, номер и дата документа

Оборотная сторона формы N М-2а

Г———————————T——————————————————T————————————————T——————————————————————¬
| Номер по  |   Материальные   |Единица         |Количество (прописью) |
|  порядку  |     ценности     |измерения       |                      |
+———————————+——————————————————+————————————————+——————————————————————+
|     1     |        2         |       3        |          4           |
+———————————+——————————————————+————————————————+——————————————————————+
|     1     | Талоны на бензин |      Шт.       |     Одна тысяча      |
|           |    марки А-92    |                |                      |
+———————————+——————————————————+————————————————+——————————————————————+

Подпись лица, получившего                           Сидоров А.Л.
доверенность удостоверяем. ------------------  --------------------------
                                 подпись           расшифровка подписи

Руководитель                                        Прокофьев В.А.
                           ------------------  --------------------------
                                 подпись           расшифровка подписи
М.П. печать

Главный бухгалтер                                   Колесникова Г.Н.
                           ------------------  --------------------------
                                 подпись           расшифровка подписи

После получения талонов у поставщика горюче-смазочных материалов они вверяются материально ответственному лицу для хранения и в дальнейшем выдачи водителям для использования. Материально ответственное лицо назначается приказом руководителя предприятия, в котором называются и закрепляются за определенным лицом (лицами) конкретные обязанности в части оборота топливных талонов на предприятии.

В обязанности материально ответственного лица, в том числе, входит составление приходного ордера по типовой межотраслевой форме N М-4 на принятые им на ответственное хранение материальные ценности (талоны).
Типовая межотраслевая форма М-4 применяется для учета материалов, поступающих от поставщиков (или из переработки). Приходный ордер составляет материально ответственное лицо в одном экземпляре в день поступления ценностей на склад предприятия. Приходный ордер выписывается на фактически принятое количество ценностей. Заметим, что в приходном ордере имеется графа "Номер паспорта", которая заполняется при оформлении хозяйственных операций по материальным ценностям, содержащим драгоценные металлы и камни. В рассматриваемых нами случаях, связанных с приобретением горюче-смазочных материалов, указанная графа заполняться не будет.
При поступлении талонов на предприятие (см. пример выше) примерное содержание типовой межотраслевой формы N М-4 будет следующим (рис. 4).

Типовая межотраслевая форма N М-4
Утверждена постановлением Госкомстата России
от 30.10.1997 г. N 71а

                       Приходный ордер N    3
                                         --------

                                                              +---------+
                                                              ¦  Коды   ¦
                                                              +---------¦
                                                 Форма по ОКУД¦ 0315003 ¦
                                                              +---------¦
Организация ООО "Автомобилист"                         по ОКПО¦         ¦
            ------------------------------------              +---------+
Структурное подразделение ______________________
Г——————————T———————T—————T——————————————————T———————T—————————————————T————————————————————T———¬
|   Дата   |  Код  |Склад|    Поставщик     |Страхо-|Корреспондирующий|  Номер документа   |   |
|составле- | вида  |     +——————————————————+  вая  |      счет       |                    |   |
|   ния    |опера- |     | наименование |код|компа- | счет,  |  код   |сопроводи-|платежно-|   |
|          |  ции  |     |              |   |  ния  |субсчет |аналити-| тельного |   го    |   |
|          |       |     |              |   |       |        |ческого |          |         |   |
|          |       |     |              |   |       |        | учета  |          |         |   |
+——————————+———————+—————+——————————————+———+———————+————————+————————+——————————+—————————+———+
| 02.03.10 |       |     |  ООО Факел"  |   |       |   10   |        |   896    |   65    |   |
+——————————+———————+—————+——————————————+———+———————+————————+————————+——————————+—————————+———+
|    Материальные ценности     | Единица  |   Количество   |  Цена,  | Сумма без  | Сумма НДС,  |   Всего с   |Номер| Порядковый |
+——————————————————————————————+измерения |                |руб. коп.| учета НДС, |  руб. коп.  | учетом НДС, |пас- |  номер по  |
|наименование, сорт, |номенкла-|код|наиме-|   по   |принято|         | руб. коп.  |             |  руб. коп.  |порта| складской  |
|    размер марка    | турный  |   |нова- |докумен-|       |         |            |             |             |     | картотеке  |
|                    |  номер  |   | ние  |   ту   |       |         |            |             |             |     |            |
+————————————————————+—————————+———+——————+————————+———————+—————————+————————————+—————————————+—————————————+—————+————————————+
|         1          |    2    | 3 |  4   |   5    |   6   |    7    |     8      |      9      |     10      | 11  |     12     |
+————————————————————+—————————+———+——————+————————+———————+—————————+————————————+—————————————+—————————————+—————+————————————+
|Талоны на бензин    |   ХХХ   |   | шт.  |  1000  | 1000  | 440-00  | 372881-00  |  67119-00   |  440000-00  |     |     65     |
|А-92 серия ХХХ      |         |   |      |        |       |         |            |             |             |     |            |
|номера с 5600 по    |         |   |      |        |       |         |            |             |             |     |            |
|6600                |         |   |      |        |       |         |            |             |             |     |            |
+————————————————————+—————————+———+——————+————————+———————+—————————+————————————+—————————————+—————————————+—————+————————————+
|                    |         |   |      |        |       |         |            |             |             |     |            |
+————————————————————+—————————+———+——————+————————+———————+—————————+————————————+—————————————+—————————————+—————+————————————+
|                    |         |   |      |        |       |         |            |             |             |     |            |
+————————————————————+—————————+———+——————+————————+———————+—————————+————————————+—————————————+—————————————+—————+————————————+
Рис. 4

После составления приходного ордера по типовой межотраслевой форме М-4 материально ответственное лицо сдает сопроводительные документы (накладную, счет-фактуру, акт приемки-передачи) в бухгалтерию.
Впоследствии талоны на бензин выдаются сотрудникам на основании требования-накладной типовой межотраслевой формы N М-11, утвержденной постановлением Госкомстата РФ N 71а.
Требование-накладная (форма М-11) применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами.
Накладную в двух экземплярах составляет материально ответственное лицо структурного подразделения, сдающего материальные ценности:
- один экземпляр служит сдающему складу основанием для списания ценностей;
- второй экземпляр - принимающему складу для оприходования ценностей.
Этими же накладными оформляются операции по сдаче на склад или в кладовую остатков из производства неизрасходованных материалов, если они ранее были получены по требованию, а также сдача отходов и брака.
Накладную подписывают материально ответственные лица соответственно сдатчика и получателя и сдают в бухгалтерию для учета движения материалов.
Талоны на бензин выдаются водителям под отчет при предъявлении ими путевого листа. В путевом листе в строке "Выдать горючее" уполномоченным лицом должно быть указано прописью количество разрешенного к выдаче топлива по талонам исходя из производственного задания и с учетом количества бензина в баках при выезде на линию. Выдача талонов отражается в ведомости учета выдачи талонов, при этом на каждую марку топлива ведется отдельная ведомость. Если на предприятии организована сменная работа материально ответственных лиц, то на предприятии для учета движения горюче-смазочных материалов ведется книга учета талонов на топливо.
В случаях если водители не использовали выданные им топливные талоны, они обязаны вернуть их материально ответственному лицу по окончании срока, на который были выданы талоны. Материально ответственное лицо делает соответствующие записи в ведомости возврата талонов. В установленные руководством предприятия сроки (например, один раз в неделю, месяц) материально ответственное лицо на основании приходных и расходных документов составляет отчет о движении талонов и передает его в бухгалтерию.
Авансовые отчеты в части выданных водителям под отчет талонов составляются ими в соответствии с общими требованиями, предъявляемыми к авансовым отчетам (как по срокам, так по содержанию данного документа).
Образец примерного заполнения требования-накладной типовой межотраслевой формы N М-11 (рис. 5).

Типовая межотраслевая форма N М-11
Утверждена постановлением Госкомстата России
от 30.10.1997 г. N 71а

                                                              +---------+
       Требование-накладная N 67                              ¦  Коды   ¦
                              --                              +---------¦
                                                 Форма по ОКУД¦ 0315006 ¦
                                                              ¦---------¦
Организация  ООО "Автомобилист                         по ОКПО¦         ¦
            ------------------------------------              +---------+
Г—————————T————————T—————————————T————————————————————T—————————————————T————————¬
|  Дата   |Код вида| Отправитель |     Получатель     |Корреспондирующий|Учетная |
|составле-|операции+—————————————+————————————————————+      счет       |единица |
|   ния   |        |струк- | вид |структурное |  вид  |счет, |   код    |выпуска |
|         |        |турное |дея- |подразделе- |деяте- |субс- |аналитиче-|продук- |
|         |        |подраз-|тель-|    ние     |льности| чет  |  ского   |  ции   |
|         |        |деление|ности|            |       |      |  учета   |(работ, |
|         |        |       |     |            |       |      |          | услуг) |
+—————————+————————+———————+—————+————————————+———————+——————+——————————+————————+
|02.03.10 |  ХХХ   |       |     | Гараж N 1  |       |      |          |        |
+—————————+————————+———————+—————+————————————+———————+——————+——————————+————————+

Через кого Смирнова Н.Н.
           --------------------------------------------------------------
Затребовал Колосов Р.Д.                 Разрешил Курский В.А.
           ----------------------------          ------------------------
Г—————————————T—————————————————————————T———————————————T——————————————————T——————————T———————————T——————————————¬
|Корреспонди- |  Материальные ценности  |    Единица    |    Количество    |Цена, руб.| Сумма без |  Порядковый  |
| рующий счет |                         |   измерения   |                  |   коп.   |учета НДС, |   номер по   |
+—————————————+—————————————————————————+———————————————+——————————————————+          | руб. коп. |  складской   |
|счет|  код   |  наименование  |номенк- | код |наимено- |затребо- |отпущено|          |           |  картотеке   |
| ,  |аналити-|                |латурный|     |  вание  |  вано   |        |          |           |              |
|суб-|ческого |                | номер  |     |         |         |        |          |           |              |
|счет| учета  |                |        |     |         |         |        |          |           |              |
+————+————————+————————————————+————————+—————+—————————+—————————+————————+——————————+———————————+——————————————+
| 1  |   2    |       3        |   4    |  5  |    6    |    7    |   8    |    9     |    10     |      11      |
+————+————————+————————————————+————————+—————+—————————+—————————+————————+——————————+———————————+——————————————+
|    |        |Талоны на бензин|  ХХХ   |     |   шт.   |  1000   |  1000  |  372-88  | 372881-00 |     958      |
+————+————————+————————————————+————————+—————+—————————+—————————+————————+——————————+———————————+——————————————+
|    |        |                |        |     |         |         |        |          |           |              |
+————+————————+————————————————+————————+—————+—————————+—————————+————————+——————————+———————————+——————————————+
|    |        |                |        |     |         |         |        |          |           |              |
+————+————————+————————————————+————————+—————+—————————+—————————+————————+——————————+———————————+——————————————+
Рис. 5

Приобретение горюче-смазочных материалов по топливным картам. Одним из наиболее современных с точки зрения технологичности способов приобретения горюче-смазочных материалов является приобретение предприятием топлива посредством топливных карт. Данный способ широко применяется как в нашей стране, так и за рубежом.
Собственно микропроцессорная пластиковая топливная карта представляет собой небанковскую карту со встроенной микросхемой (микрочипом) (ОД Card). Такие топливные карты выпускаются топливной компанией и/или владельцем сети автозаправочных станций. Они предназначены:
- для учета обязательств поставщика перед покупателем по отпуску топлива;
- для учета объема и ассортимента топлива, полученного покупателем на автозаправочных станциях.
По сравнению с приобретением горюче-смазочных материалов за наличный расчет, а также по талонам топливные карты имеют ряд несомненных преимуществ. Так, отпадает необходимость выдачи наличных денежных средств под отчет водителям предприятия (а соответственно, получение этих средств из банка). При использовании топливных карт не будет необходимости и в организации учета талонов. Вполне понятно, что использование топливных карт существенно сокращает документооборот предприятия.
Кроме того, наличные денежные средства и топливные талоны могут быть утрачены, потеряны или похищены у подотчетного лица. Такого рода "происшествия" также ведут к усложнению документооборота. Утрата топливной карты не повлечет за собой никаких неблагоприятных последствий, так как она может быть незамедлительно заблокирована и отпуск топлива по ней (например, похитителю) уже будет невозможен.
Несомненны "плюсы" для предприятия, использующего топливные карты, - они дают возможность оперативного контроля расхода топлива и иных горюче-смазочных материалов по видам как в натуральном, так и в стоимостном выражении. Топливные карты дают предприятию возможность устанавливать лимит ежедневного (еженедельного) потребления топлива каждым держателем топливной карты исходя из норм расходования горюче-смазочных материалов на каждый автомобиль.
Для предприятия важно также и то обстоятельство, что при использовании топливных карт возможно возмещение НДС по приобретенному топливу (на основании счета-фактуры, ежемесячно выставляемого поставщиком горюче-смазочных материалов).
Наконец, поставщики горюче-смазочных материалов, как правило, предоставляют предприятиям, использующим топливные карты, гибкую систему скидок, что позволяет предприятию экономить (иногда весьма существенно) в части расходов на приобретение горюче-смазочных материалов.
Рассмотрим, как действует такая схема.
Первым шагом для приобретения горюче-смазочных материалов рассматриваемым способом является заключение договора между предприятием-покупателем и предприятием - поставщиком горюче-смазочных материалов. Одним из условий названного договора является выдача предприятию-покупателю топливной карты, в которой зафиксирована информация об оплаченных (либо предусмотренных договором к поставке) горюче-смазочных материалах. Сама топливная карта представляет собой микропроцессорное устройство (карту) многоразового использования.
Практически поставка горюче-смазочных материалов (бензина, дизельного топлива, масел) производится следующим образом:
- держателем топливной карты является водитель автомобиля, который, предъявив ее на АЗС, заправляет автомобиль топливом (в общем случае - получает любые предусмотренные договором горюче-смазочные материалы);
- на сумму горюче-смазочных материалов, выданных по топливной карте, водителю выдают чек в установленном законодательством порядке;
- в топливной карте электронным способом делается отметка о поставке горюче-смазочных материалов;
- в сроки, установленные на предприятии (например, один раз в неделю - этот период, по нашему мнению, наиболее целесообразен с точки зрения организации бухгалтерского учета и контроля использования горюче-смазочных материалов на предприятии), водитель предоставляет в бухгалтерию отчет, к которому прилагаются чеки, полученные им на АЗС;
- АЗС ежемесячно предоставляет на предприятие - получатель горюче-смазочных материалов акт о фактическом отпуске горюче-смазочных материалов по топливной карте;
- в случае несоответствия отчета держателя топливной карты (водителя) акту, предоставленному поставщиком, составляется акт сверки взаиморасчетов между организациями.
Если в результате сверки выяснится, что поставщик должен вернуть денежные средства за недопоставленное топливо, указанный возврат будет производиться на условиях, предусмотренных договором поставки. Наличные денежные средства будут возвращены в порядке, предусмотренном для возврата денежных средств по неиспользованным чекам.
Рассмотрим подробнее, как практически организован документооборот и бухгалтерский учет при приобретении горюче-смазочных материалов посредством топливных карт.
Как мы отметили выше, поставка горюче-смазочных материалов с использованием топливных карт в своей основе имеет договорные гражданско-правовые отношения между предприятием-покупателем и предприятием - поставщиком горюче-смазочных материалов. От условий договора поставки напрямую зависят некоторые особенности бухгалтерского учета поступления горюче-смазочных материалов.
Приобретение горюче-смазочных материалов с использованием топливных карт предполагает, как правило, безналичную форму расчетов между предприятием - покупателем горюче-смазочных материалов и поставщиком. Однако не стоит забывать, что оплата за топливные карты возможна и наличными деньгами, при условии что оплата по одному договору не превышает 100 000 руб. (напомним, что лимит расчетов наличными денежными средствами, действующий в настоящее время, установлен указанием ЦБ РФ N 1843-У).
В части оплаты приобретаемых горюче-смазочных материалов с использованием топливных карт договор, как правило, предполагает предварительную оплату покупателем поставляемых горюче-смазочных материалов. Однако в договоре может быть заложено условие и оплаты по факту поставки горюче-смазочных материалов, что, разумеется, никак не противоречит ГК РФ.

Пример
Договором поставки, заключенным между ООО "Вымпел" (покупатель) и ООО "Прогресс" (поставщик) на поставку горюче-смазочных материалов с использованием топливных карт, предусматривается предварительная оплата поставок. Договор от 30 октября 2009 г. N 165 между названными предприятиями заключен сроком на один год, а именно - срок действия договора определен с 01 ноября 2009 г. по 31 октября 2010 г. По условиям договора предусматривается ежемесячная предварительная оплата горюче-смазочных материалов в сумме 10 000 руб.
В этом случае в бухгалтерском учете ООО "Вымпел" авансовый платеж, осуществленный ООО "Вымпел" 01 ноября 2009 г., будет отражен следующим образом:
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Аванс"
Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 10 000 руб.

Первичными документами для отражения в бухгалтерском учете данной финансово-хозяйственной операции будут являться:
- платежное поручение;
- выписка банка, обслуживающего расчетный счет ООО "Вымпел".
В случае если бы условиями договора (ввиду, например, незначительного объема поставок горюче-смазочных материалов) была предусмотрена оплата фактически поставленных горюче-смазочных материалов, то в бухгалтерском учете данной операции не будет задействован субсчет "Аванс".

Пример
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 10 000 руб.
Наконец, в том случае, если сумма договора на поставку горюче-смазочных материалов не превышает 100 000 руб. и по условиям заключенного договора предусмотрена оплата наличными денежными средствами, оплата горюче-смазочных материалов будет отражена на счетах бухгалтерского учета следующим образом (при предварительной оплате):
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Аванс"
Кредит счета 50 "Касса" - в том случае, если оплата производится непосредственно из кассы предприятия.
Однако подобного рода операции чаще всего осуществляются путем выдачи наличных денежных средств под отчет. В этом случае проводка будет иметь стандартный вид:
Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
Кредит счета 50 "Касса".

В дальнейшем лицо, получившее аванс для оплаты топливных карт, обязано в установленном порядке предоставить в бухгалтерию авансовый отчет.
В зависимости от условий договора переход права собственности на поставляемые горюче-смазочные материалы может осуществляться либо на момент его оплаты, либо по фактической поставке горюче-смазочных материалов. В зависимости от данного обстоятельства предприятие-поставщик принимает на себя обязательство передать предприятию-покупателю счет-фактуру и накладную на горюче-смазочные материалы на зафиксированный в договоре момент перехода права собственности.
В случае если договором предусмотрено, что право собственности на горюче-смазочные материалы переходит к покупателю в момент оплаты, счет-фактура и накладная выписываются на день оплаты. В ином случае документы передаются покупателю в конце месяца вместе с актом о фактическом отпуске горюче-смазочных материалов по топливной карте.
Оприходование горюче-смазочных материалов отражается на счетах бухгалтерского учета следующей проводкой:
Дебет счета 10-3 "Топливо"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
В данном случае первичными документами для отражения расхода горюче-смазочных материалов будут являться:
- отчет держателя топливной карты (после проверки его работником бухгалтерии);
- акт о фактическом отпуске горюче-смазочных материалов.
Отметим, что отчет держателя топливной карты не является унифицированным бланком первичной учетной документации. В этой связи на каждом предприятии разрабатывается и утверждается собственная форма указанного отчета. При разработке бланка отчета держателя топливной карты предприятию необходимо руководствоваться законодательством о бухгалтерском учете в части обязательных реквизитов бланков первичных учетных регистров.
Особенностью приобретения горюче-смазочных материалов посредством топливной карты является то обстоятельство, что ее держатель освобождается от необходимости составлять, а затем представлять в бухгалтерию авансовый отчет, так как расчеты с поставщиком за горюче-смазочные материалы осуществляются минуя выдачу подотчетных сумм водителю автомобиля.
К отчету держателя топливной карты (заполненному водителем бланку) прилагаются выданные на АЗС чеки. Указанное в отчете водителя количество "выбранных" у поставщика горюче-смазочных материалов должно совпадать с прилагаемыми чеками как по количеству в натуральном выражении, так и по стоимости. Проверка отчета держателя топливной карты является, как уже было отмечено, обязанностью работников бухгалтерии предприятия. Наряду с проверкой соответствия указанных в отчете сведений прилагаемым чекам АЗС работники бухгалтерии обязаны сверить представляемый ежемесячно поставщиком акт о фактическом отпуске горюче-смазочных материалов с отчетами держателя топливной карты за этот месяц.
В практике хозяйственной деятельности может возникнуть ситуация, при которой данные отчетов держателя топливной карты и акта о фактическом отпуске горюче-смазочных материалов могут иметь расхождения.
Причиной расхождений могут быть самые различные обстоятельства. Так, например, это могут быть ошибки в бухгалтерском учете предприятия-поставщика или недобросовестность либо халатность держателя топливной карты. В любом случае причины расхождений (как по количеству, так и по стоимости поставленных горюче-смазочных материалов) могут быть выявлены путем составления акта сверки взаиморасчетов. Результаты сверки взаиморасчетов отражаются в бухгалтерском учете предприятия-покупателя в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета.
В том случае, если выявленные по результатам сверки взаиморасчетов несоответствия возникли по вине предприятия - поставщика горюче-смазочных материалов, в бухгалтерском учете предприятия-покупателя необходимо сделать корректирующие записи по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (в сторону увеличения либо уменьшения - в соответствии с актом сверки взаиморасчетов).
Если выявленное отклонение возникло по вине держателя топливной карты, предприятие вправе потребовать от водителя возмещения стоимости горюче-смазочных материалов в сумме выявленного расхождения.
При оприходовании горюче-смазочных материалов на основании предоставленного поставщиком счета-фактуры на счетах бухгалтерского учета делается запись в части НДС по приобретенным горюче-смазочным материалам:
Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
В сумме НДС, принятого к вычету:
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 2 "Расчеты по НДС"
Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
Оприходованные в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета горюче-смазочные материалы (в стоимостном выражении) на основании Путевых листов автомобиля и по нормам, утвержденным на предприятии, списываются на производство:
Дебет счета 20 (23, 26, 29, 44 - в зависимости от целевого назначения используемого автомобильного транспорта и принятой на предприятии учетной политики)
Кредит счета 10-3 "Топливо".
В случае если договором предполагается переход права собственности на топливо, поставляемое посредством топливных карт, на момент заправки, бухгалтерские проводки будут следующими:
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит счета 51 "Расчетный счет" - перечислены денежные средства предприятию - поставщику топлива по топливным картам
Дебет счета 50 "Касса", субсчет 3 "Денежные документы"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - учтено поступление топливной карты в стоимостном выражении
Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
Кредит счета 50 "Касса", субсчет 3 "Денежные документы"
Дебет счета 10-3-2 "Топливо в баках автотранспорта"
Кредит счета "Расчеты с подотчетными лицами" - отражена стоимость топлива, заправленного в баки автомобилей на основании авансовых отчетов водителей (держателей топливных карт) и отчета поставщика горюче-смазочных материалов.
Списание стоимости топлива на счета учета затрат осуществляется аналогично тому, как эти расходы учитываются в случае использования талонов.
Приобретение горюче-смазочных материалов с помощью электронных пластиковых банковских карт. Начнем рассмотрение данного вопроса с раскрытия самого понятия "пластиковые банковские карты".
Статьей 862 ГК РФ предусмотрено, что, наряду с подробно рассмотренными формами безналичных расчетов (расчеты платежными поручениями, аккредитивами, чеками и т.д.), безналичные расчеты могут осуществляться в иных формах, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.
Одной их таких "иных" форм безналичных расчетов являются расчеты с использованием банковских пластиковых карт или, как их еще называют, "пластиковых денег".
Правила безналичных расчетов с использованием банковских пластиковых карт регламентируются:
- ГК РФ;
- Федеральным законом от 10 июля 2002 г. N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)";
- Федеральным законом от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности";
- Федеральным законом от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле";
- положением ЦБ РФ от 24 декабря 2004 г. N 266-П "Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт" (далее - положение ЦБ РФ N 266-П).
Нормы положения ЦБ РФ N 266-П регламентируют порядок эмиссии банковских карт кредитными организациями - эмитентами, а также особенности осуществления кредитными организациями операций с платежными картами.
Согласно п. 1.4 положения ЦБ РФ N 266-П на территории Российской Федерации кредитные организации - эмитенты осуществляют эмиссию банковских карт, являющихся видом платежных карт, как инструмента безналичных расчетов, предназначенного для совершения физическими лицами, в том числе уполномоченными юридическими лицами, операций с денежными средствами, находящимися у эмитента, в соответствии с законодательством Российской Федерации и договором с эмитентом.
Кредитная организация вправе осуществлять эмиссию банковских карт следующих видов:
- расчетных (дебетовых) карт;
- кредитных карт;
- предоплаченных карт.
Пластиковая карта выдается клиенту на определенный срок (как правило, сроком на пять лет), затем она подлежит замене. Замене подлежит пластиковая карта и в случае ее утраты.
Расчетная (дебетовая) карта предназначена для совершения операций ее держателем в пределах установленной банком суммы денежных средств, при этом расчеты осуществляются за счет денежных средств клиента и/или за счет овердрафта (при недостаточности или отсутствии на банковском счете денежных средств).
Кредитная карта предназначена для совершения ее держателем операций, расчеты по которым осуществляются за счет денежных средств, предоставленных банком-эмитентом клиенту в пределах установленного лимита в соответствии с условиями кредитного договора.
Предоплаченная карта предназначена для совершения ее держателем операций, расчеты по которым осуществляются банком-эмитентом от своего имени, и удостоверяет право требования держателя предоплаченной карты к кредитной организации - эмитенту по оплате товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности) или выдаче наличных денежных средств.
Для предоплаченной карты банк-эмитент обязан определить максимальную сумму, в пределах которой он принимает на себя обязательства по одной предоплаченной карте. Рекомендованная предельная величина лимита предоплаченной карты - 5000 руб. (или в эквивалентной сумме в иностранной валюте, рассчитываемой по устанавливаемому Банком России официальному курсу этой иностранной валюты по отношению к рублю, действующему на дату эмиссии предоплаченной карты). Поскольку указанный лимит является рекомендательной нормой, каждый конкретный банк вправе установить для своей организации иной размер лимита.
Эмиссия банковских карт осуществляется кредитной организацией на основании договора, предусматривающего совершение операций с использованием банковских карт.
Условия начисления и уплаты процентов по предоставленному кредиту для расчетов по операциям, совершаемым с использованием расчетных (дебетовых) карт, кредитных карт, и на остатки денежных средств клиента, находящихся на его банковском счете, определяются в договоре с клиентом на основании нормативных актов Банка России. В частности, при начислении упомянутых процентов банки руководствуются положением ЦБ РФ от 26 июня 1998 г. N 39-П "О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками".
Проценты, начисленные на остатки денежных средств, находящихся на банковском счете клиента, зачисляются банком на банковский счет клиента.
Рассмотрим теперь, какие операции может осуществлять клиент банка (юридическое лицо) с использованием пластиковых карт.
Отметим, что по одному счету клиента могут совершаться операции с использованием нескольких расчетных (дебетовых) карт, кредитных карт, выданных кредитной организацией - эмитентом клиенту (лицу, уполномоченному клиентом), равно как и по нескольким счетам клиентов могут совершаться операции с использованием одной расчетной (дебетовой) карты или кредитной карты.
Клиенты, являющиеся юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, могут осуществлять с использованием расчетных (дебетовых) карт, кредитных карт следующие операции:
- получение наличных денежных средств в валюте Российской Федерации для осуществления на территории Российской Федерации в соответствии с порядком, установленным Банком России, расчетов, связанных с хозяйственной деятельностью, в том числе с оплатой командировочных и представительских расходов;
- оплата расходов в валюте Российской Федерации, связанных с хозяйственной деятельностью, в том числе с оплатой командировочных и представительских расходов, на территории Российской Федерации;
- иные операции в валюте Российской Федерации на территории Российской Федерации, в отношении которых законодательством Российской Федерации, в том числе нормативными актами Банка России, не установлен запрет (ограничение) на их совершение;
- получение наличных денежных средств в иностранной валюте за пределами территории Российской Федерации для оплаты командировочных и представительских расходов;
- оплата командировочных и представительских расходов в иностранной валюте за пределами территории Российской Федерации;
- иные операции в иностранной валюте с соблюдением требований валютного законодательства Российской Федерации.
Банковским договором в части использования пластиковых карт могут быть предусмотрены следующие условия, связанные с операциями, сумма которых превышает:
- остаток денежных средств на банковском счете клиента в случае отсутствия в договоре банковского счета условия предоставления овердрафта;
- лимит предоставления овердрафта;
- лимит предоставляемого кредита, определенный в кредитном договоре.
Расчеты по названным операциям могут осуществляться путем предоставления клиенту кредита (не путать с овердрафтом).
При отсутствии в договоре банковского счета, кредитном договоре условия предоставления клиенту кредита по указанным операциям погашение клиентом возникшей задолженности осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Клиенты осуществляют операции с использованием пластиковой карты посредством кодов, паролей (PIN-код). Все операции с использованием пластиковых карт документируются банком (на бумажном и/или электронном носителе). Документ по операциям с использованием платежной карты является основанием для осуществления расчетов по указанным операциям и/или служит подтверждением их совершения.
Указанный документ должен содержать следующие обязательные реквизиты:
- идентификатор банкомата, электронного терминала или другого технического средства, предназначенного для совершения операций с использованием платежных карт;
- вид операции;
- дата совершения операции;
- сумма операции;
- валюта операции;
- сумма комиссии (при ее наличии);
- код авторизации;
- реквизиты платежной карты;
- иные реквизиты, предусмотренные правилами участниками расчетов.
При оплате горюче-смазочных материалов с использованием платежной карты уполномоченное лицо организации действует следующим образом:
- вручает кассиру на АЗС платежную карту;
- кассир вставляет платежную карту в устройство для считывания информации с платежных карт и получает подтверждение оплаты по платежной карте;
- пробивает кассовый чек;
- клиент подписывает документ, подтверждающий оплату;
- кассир возвращает клиенту платежную карту вместе с кассовым чеком и документом, подтверждающим совершение операции с использованием платежной карты.
Обращаем внимание на то обстоятельство, что подтверждение оплаты по платежной карте, формализованное в документе (кстати, внешне весьма схожем с кассовым чеком), не является документом, заменяющим чек контрольно-кассовой техники. Этот документ лишь подтверждает, что на текущем счете покупателя имеется соответствующая денежная сумма и что трансакция успешно осуществлена. Названный выше документ распечатывается устройством для считывания информации в двух экземплярах:
- для торгового предприятия;
- для покупателя.
Покупатель подписывает данный документ в двух экземплярах, один из которых возвращает кассиру, после чего кассир выдает покупателю кассовый чек.
Таким образом, после совершения оплаты с использованием платежной карты:
- сумма платежа зафиксирована при посредстве контрольно-кассовой техники;
- у кассира имеется документ, подтверждающий оплату, подписанный покупателем.
В дальнейшем денежная сумма в размере совершенной покупки горюче-смазочных материалов будет перечислена со счета предприятия (в данном случае задействован счет 55 "Специальные счета в банках") обслуживающим его банком на счет торгового предприятия (АЗС) в безналичном порядке. Впоследствии перечисление денежных средств должно быть подтверждено выпиской по специальному карточному счету.
Использование пластиковых карт при приобретении горюче-смазочных материалов имеет ряд преимуществ перед использованием небанковских топливных карт. Назовем, в первую очередь, то, что при использовании пластиковых карт водитель (и в целом предприятие) не "привязаны" к заправочным станциям только одного поставщика. Таким образом, водитель имеет возможность заправлять автомобиль топливом в любом месте и на любой АЗС по мере необходимости. Кроме того, предприятие имеет возможность оперативно контролировать расходы держателя пластиковой карты.
Как было отмечено ранее, подтверждением факта приобретения горюче-смазочных материалов посредством пластиковой карты являются:
- документ, подтверждающий оплату и подписанный клиентом (слип платежного терминала);
- чек контрольно-кассового аппарата (либо квитанция - если на данной АЗС, в силу применяемой там системы налогообложения, не обязательно использование контрольно-кассовой техники).
Особенности фактического перечисления денежных средств за горюче-смазочные материалы связаны с тем, что, как правило, образуется временной разрыв между фактом приобретения горюче-смазочных материалов и моментом фактического перечисления средств за них.

Пример
Водитель ООО "Автомобилист" П.П. Смирнов оплатил приобретенные им горюче-смазочные материалы пластиковой картой 31 марта 2010 г. Фактическое списание денежных средств со счета ООО "Автомобилист" было осуществлено банком 2 апреля 2010 г.

Таким образом, как видно из данного примера, между фактом приобретения горюче-смазочных материалов и моментом фактического перечисления денежных средств за горюче-смазочные материалы образовался временной разрыв в два дня.
Кроме того, приобретение горюче-смазочных материалов было осуществлено в марте 2010 г., а оплата - в апреле 2010 г., т.е. не только в другом месяце, но и в другом квартале года.
С тем чтобы урегулировать с помощью бухгалтерских проводок данную коллизию, необходимо открыть и задействовать по мере необходимости (как в случае, описанном в нашем примере) счет 57 "Переводы в пути".
Рассмотрим на примере приобретение горюче-смазочных материалов посредством корпоративной расчетной пластиковой карты.

Пример
ООО "Вымпел" при заключении договора банковского обслуживания предусмотрело возможность открытия корпоративной пластиковой карты (в общем случае таких карт может быть несколько).
Для отражения операций по специальным карточным счетам бухгалтерией предприятия открыт счет 55 "Специальные счета в банках", к которому открывается отдельный субсчет 4 "Банковские карты". В том случае, если корпоративных карт несколько, целесообразно открыть субсчета второго порядка по каждой их открытых карт.
За изготовление пластиковой карты ООО "Вымпел" уплатило банку 150 руб. - эта сумма составляет номинальную стоимость пластиковой карты. Кроме того, банк взимает комиссию за обслуживание пластиковой карты, которая отражается на счетах бухгалтерского учета в составе прочих расходов:
Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы",
Кредит счета 55 "Специальные счета в банках", субсчет 4 "Банковские карты"
Пластиковая карта выдана водителю В.А. Федорову для использования ее при приобретении горюче-смазочных материалов.
Поскольку собственно пластиковая карта имеет номинальную стоимость (150 руб.), то она, как и любая материальная ценность, выдается под отчет:
Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
Кредит счета 50 "Касса", субсчет 3 "Денежные документы" - 150 руб.
Впоследствии, при возврате водителем В.А. Федоровым ранее выданной ему под отчет пластиковой карты (при истечении срока действия карты, при увольнении сотрудника или по иным причинам) будет сделана обратная бухгалтерская проводка:
Дебет счета 50 "Касса", субсчет 3 "Денежные документы"
Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - 150 руб.
Получив на руки пластиковую карту, водитель В.А. Федоров оплатил с ее помощью приобретение бензина на сумму 590 руб. (в том числе НДС - 90 руб.).
В бухгалтерском учете ООО "Вымпел" приобретение бензина на сумму 590 руб. будет отражено следующими бухгалтерскими проводками.
Во-первых, получение наличных денежных средств подотчетным лицом (водителем В.А. Федоровым):
Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
Кредит счета 57 "Переводы в пути" - 590 руб.
Во-вторых, учтена стоимость бензина, залитого в бак автомобиля:
Дебет счета 10-3-2 "Топливо в баках автотранспорта"
Кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - 500 руб.
Учтена сумма НДС:
Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
Кредит счета "Расчеты с подотчетными лицами" - 90 руб.
Далее, при списании денежных средств со счета ООО "Вымпел" в банке, будет сделана следующая бухгалтерская запись:
Дебет счета 57 "Переводы в пути"
Кредит счета 55 "Специальные счета в банках", к которому открывается отдельный субсчет 4 "Банковские карты" - 590 руб.
Принята к вычету сумма НДС по оплаченному и полученному бензину:
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 2 "Расчеты по НДС"
Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - 90 руб.
Списание стоимости фактически израсходованного бензина осуществляется на основании путевых листов и отражается на счетах учета затрат согласно принятой на предприятии учетной политике:
Дебет счетов 20, 23, 26, 44
Кредит счета 10-3-2 "Топливо в баках автотранспорта" - 500 руб.

Наряду с оплатой приобретенного бензина держатель карты может осуществлять и иные операции. В частности, операции, связанные с безналичной оплатой приобретенных талонов на горюче-смазочные материалы.

Пример
Пластиковая карта выдана водителю В.А. Федорову для приобретения горюче-смазочных материалов (оплата согласно договору от 02 марта 2010 г. N 24 с ООО "Факел" талонов на бензин марки А-93). В марте 2010 г. согласно названному договору приобретены талоны на сумму 1180 руб., в том числе НДС - 180 руб.
При оплате за талоны на бензин будет сделана следующая запись:
Списаны денежные средства со специального карточного счета на основании выписки банка:
Дебет счета 57 "Переводы в пути"
Кредит счета 55 "Специальные счета в банках", к которому открывается отдельный субсчет 4 "Банковские карты" - 1180 руб.
Учтена стоимость полученных талонов на горюче-смазочные материалы:
Дебет счета 10-3-3 "Топливо в баках автотранспорта"
Кредит счета 57 "Переводы в пути" - 1000 руб.
Учтена сумма НДС:
Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
Кредит счета 57 "Переводы в пути" - 180 руб.
Принята к вычету сумма НДС по оплаченному и полученному бензину:
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 2 "Расчеты по НДС"
Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - 180 руб.

3.2.3. Иные способы поступления горюче-смазочных материалов

Внесение горюче-смазочных материалов в счет вклада в уставный капитал. Законодательство предоставляет учредителям различного рода предприятий возможность вносить свою долю уставного капитала не только деньгами, но и иными активами, в том числе и материалами, а в рассматриваемой теме - горюче-смазочными материалами. Данный способ поступления горюче-смазочных материалов на предприятие означает внесение учредителем (учредителями) вклада в уставный капитал неденежными средствами.
При бухгалтерском учете поступление горюче-смазочных материалов на предприятие в виде вклада в его уставный капитал на первый план выводит вопрос о стоимостной оценке вносимых активов.

Пример
При создании акционерного общества "Прогресс" один из учредителей - К.Н. Филимонов выразил желание внести свою долю уставного капитала в размере 500 000 руб. в неденежной форме, а именно в виде горюче-смазочных материалов.

Для того чтобы такая хозяйственная операция была возможна, следует, прежде всего, обратить внимание на уставные документы акционерного общества "Прогресс". В уставе общества не должно содержаться прямого запрета на формирование уставного капитала за счет именно указанных выше материальных ценностей. Предположим, что такого ограничения нет.
Следующим этапом согласно законодательству будет установление стоимости вносимого К.Н. Филимоновым имущества.

Пример
Независимый оценщик установил, что стоимость предлагаемого к внесению в уставный капитал общества топлива составляет 450 000 руб. В этом случае совет директоров не может установить стоимость топлива (а соответственно, размер взноса конкретного соучредителя) выше названной независимым оценщиком.
Поскольку доля К.Н. Филимонова в уставном капитале акционерного общества "Прогресс" должна составлять 500 000 руб., указанный соучредитель должен либо увеличить количество вносимого им в уставный капитал общества топлива (так, чтобы его стоимость составила 500 000 руб.), либо внести недостающую часть денежными средствами в размере 50 000 руб.

В случае с обществом с ограниченной ответственностью порядок действий будет несколько иным.
Некоторые законодательные основы деятельности общества с ограниченной ответственностью были рассмотрены нами в пункте 2.2 настоящего пособия.

Пример
Соучредитель общества с ограниченной ответственностью "Моряк" А.А. Гаврилов вносит свою долю в уставный капитал в размере 10 000 руб. в виде горюче-смазочных материалов. В этом случае, при отсутствии в уставе общества прямого ограничения на внесение доли в уставный капитал в названной форме, достаточно единогласного решения учредителей о том, что:
- А.А. Гаврилов вправе внести свою долю (10 000 руб.) в уставный капитал ООО "Моряк";
- стоимость вносимых им горюче-смазочных материалов составляет 10 000 руб.

Обращаем внимание читателя, что в примере совершенно несущественно, какова рыночная стоимость данных горюче-смазочных материалов и за какую сумму они были в свое время приобретены А.А. Гавриловым. Достаточно солидарного согласия учредителей с предложенной (А.А. Гавриловым и/или иными учредителями) оценкой.
Иначе будет обстоять дело с оценкой вносимого в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью имущества, если его стоимость превышает 20 000 руб. Дело в том, что п. 2 ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" указывает, что если номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежными средствами, составляет более чем 20 000 руб., в целях определения стоимости этого имущества должен привлекаться независимый оценщик при условии, что иное не предусмотрено федеральным законом. Номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества, оплачиваемой такими неденежными средствами, не может превышать сумму оценки указанного имущества, определенную независимым оценщиком.
В случае оплаты долей в уставном капитале общества неденежными средствами участники общества и независимый оценщик солидарно несут при недостаточности имущества общества субсидиарную ответственность по его обязательствам в размере завышения стоимости имущества, внесенного для оплаты долей в уставном капитале общества в течение трех лет с момента государственной регистрации общества или внесения в устав общества изменений, предусмотренных ст. 19 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Пример
Соучредитель общества с ограниченной ответственностью "Моряк" В.В. Горелов вносит свою долю в уставный капитал в размере 20 000 руб. в виде горюче-смазочных материалов.
В этом случае законодательство требует оценки, проведенной независимым оценщиком. Предположим, что независимый оценщик подтвердил, что рыночная стоимость данных горюче-смазочных материалов действительно составляет 20 000 руб. В этом случае соучредители согласятся с внесением В.В. Гореловым своей доли в уставный капитал ООО "Моряк" в виде горюче-смазочных материалов и с тем, что их стоимость составляет 25 000 руб.
На счетах бухгалтерского учета внесение доли в уставный капитал (как для акционерного общества, так и общества с ограниченной ответственностью) в виде горюче-смазочных материалов будет зафиксировано бухгалтерскими проводками, которые будут рассмотрены на данных последнего примера.
Итак, соучредитель общества с ограниченной ответственностью "Моряк" В.В. Горелов вносит свою долю в уставный капитал в размере 25 000 руб. в виде горюче-смазочных материалов. Стоимость горюче-смазочных материалов подтверждена независимым оценщиком, другие соучредители согласились с этой оценкой. Горюче-смазочные материалы были переданы В.В. Гореловым в ООО "Моряк".
Задолженность В.В. Горелова в части формирования уставного капитала ООО "Моряк":
Дебет счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Вклады в уставный капитал"
Кредит счета 80 "Уставный капитал" - 25 000 руб.
По согласованию с учредителями в уставный капитал внесены горюче-смазочные материалы:
Дебет счета 10-3 "Топливо"
Кредит счета 75, субсчет 1 "Вклады в уставный капитал" - 25 000 руб.

Горюче-смазочные материалы, полученные безвозмездно. Одним из предусмотренных законодательством способов поступления горюче-смазочных материалов на предприятие является передача их предприятию безвозмездно. Пунктом 9 ПБУ 5/01 предусмотрено, что фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Под текущей рыночной стоимостью следует понимать сумму денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

Пример
Гражданин В.А. Давыдов передал ООО "Моряк" горюче-смазочные материалы (бензин марки АИ-93) в количестве 100 л на сумму 2200 руб. Стоимость бензина подтверждена соответствующими документами (накладной, чеком контрольно-кассового аппарата или иными предусмотренными законодательством документами). В этом случае переданные В.А. Давыдовым безвозмездно горюче-смазочные материалы будут приняты к учету по стоимости, равной 2200 руб.
Предположим, что В.А. Давыдов передал ООО "Моряк" горюче-смазочные материалы (бензин марки АИ-93) в количестве 100 л, но при этом он не имеет никаких документов, свидетельствующих о стоимости данного бензина. Здесь ООО "Моряк" может либо самостоятельно установить стоимость передаваемого ему бензина, эквивалентную стоимости, которая может быть получена при реализации этого бензина, либо обратиться к независимому оценщику. Поскольку случай представляется нам достаточно несложным, сотрудники ООО "Моряк" могут самостоятельно поинтересоваться стоимостью 1 л бензина марки АИ-93 на ближайшей заправочной станции. Предположим, что стоимость 1 л бензина марки АИ-93 на день его безвозмездной передачи составила 21 руб. 95 коп. В таком случае бензин будет принят к учету по этой цене и его стоимость составит 2195 руб.
Особенностью бухгалтерского учета активов, переданных предприятию безвозмездно, является то, что задействуется счет 98 "Доходы будущих периодов".
Итак, при оприходовании по рыночным ценам бензина, переданного ООО "Моряк" безвозмездно, будет сделана следующая запись:
Дебет счета 10-3 "Топливо"
Кредит счета 98 "Доходы будущих периодов" - 2195 руб.
При списании фактически израсходованного топлива на счета учета затрат на основании данных путевых листов:
Дебет счетов 20, 23, 26, 44
Кредит счета 10-3 "Топливо" - 2195 руб.
Учтены доходы будущих периодов в составе прочих доходов по мере отпуска топлива в производство:
Дебет счета 98 "Доходы будущих периодов"
Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы" - 2195 руб.

Горюче-смазочные материалы, полученные в порядке товарообменных операций. Товарообменные операции осуществляются на основании заключенного между контрагентами договора мены.
Напомним, что в части цены и расходов по договору мены ст. 568 ГК РФ предусмотрено:
- если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности;
- в случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.

Пример
ООО "Моряк" и ООО "Салют" заключили договор мены, предполагающий, в частности, что:
- ООО "Салют" передает ООО "Моряк" 100 л бензина марки АИ-93 на сумму 2200 руб.;
- ООО "Моряк" передает ООО "Салют" кирпич силикатный.

Поскольку стороны не пришли к соглашению об эквивалентности обмена, то условия, на которых будет осуществлен обмен, таковы: в обмен на 100 л бензина ООО "Моряк" передает ООО "Салют" кирпич силикатный стоимостью 2000 руб. и оплачивает разницу в стоимости обмениваемых товаров денежными средствами в размере 200 руб.
Рассмотрим на примере порядок отражения в бухгалтерском учете предприятия товарообменных операций. В приведенных нами ниже примерах контрагенты осуществляют эквивалентный по стоимости товарообмен.

Пример
Предположим, что ООО "Вымпел" и ООО "Салют" заключили договор мены от 01 марта 2010 г. N 115:
- ООО "Салют" обязуется поставить ООО "Вымпел" по договору горюче-смазочные материалы на сумму 118 000 руб.;
- ООО "Вымпел" обязуется поставить ООО "Салют" кирпич силикатный на сумму 118 000 руб.
ООО "Вымпел" при оприходовании горюче-смазочных материалов на счетах бухгалтерского учета сделает следующие записи.
Отражается стоимость полученных горюче-смазочных материалов:
Дебет счета 10-3 "Топливо"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 100 000 руб.
Отражается НДС по приобретенным горюче-смазочным материалам:
Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"
Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 18 000 руб. По сумме НДС, принятого к вычету:
Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 2 "Расчеты по НДС"
Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" - 18 000 руб.
Зачтены взаимные обязательства по договору мены:
Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 118 000 руб.
При отгрузке силикатного кирпича по договору мены ООО "Вымпел" будет исходить из следующего.
Поскольку силикатный кирпич учитывается ООО "Вымпел" в составе материалов на счете 10 "Материалы", то первым шагом будет являться списание их стоимости в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" как это предусматривается приказом Минфина РФ N 94н.

Выбор того или иного способа приобретения горюче-смазочных материалов либо их сочетания индивидуален для каждого предприятия.
Используя тот или иной способ приобретения горюче-смазочных материалов, необходимо помнить о том, что первоосновой любой хозяйственной операции является правильное и полное ее документирование.
Важным аспектом отражения операций по приобретению горюче-смазочных материалов является учет суммы НДС на счетах бухгалтерского учета предприятия.
В этой связи не лишне еще раз напомнить о необходимости тщательного документирования этих операций и, в частности, документирования предусмотренным законодательством способом суммы НДС, уплаченного при приобретении топлива.

Copyright 2011 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Турсина Е.А. Учет автомобильного транспорта на предприятии: практическое пособие.
Нормативные источники