Учет авансов полученных

Суммы, поступившие в качестве предоплаты предстоящих поставок товаров (работ, услуг), вписывают в строку 070 декларации и облагают НДС. Налог с поступивших сумм начисляют по расчетным ставкам (18/118 или 10/110). Его сумму указывают в столбце 5 строки 070 формы. В некоторых случаях суммы предварительной оплаты (аванса) НДС не облагают. Например, если они получены в счет предстоящих поставок товаров, работ или услуг:
- длительность производственного цикла изготовления (выполнения) которых превышает 6 месяцев (перечень таких товаров, работ или услуг утвержден Правительством РФ*(423));
- облагаемых НДС по нулевой ставке;
- местом реализации которых не является Россия;
- освобожденных от НДС по статье 149 Налогового кодекса;
- для экспорта.
Бухгалтеру нужно четко классифицировать полученные денежные средства. Ведь в некоторых ситуациях они авансом не являются (например задаток или залог). Следовательно, начислять с них НДС не нужно.
Так, в отличие от аванса, задатком признают денежную сумму, выдаваемую одной из договаривающихся сторон не только в счет причитающихся с нее по договору платежей, а в доказательство заключения договора и обеспечение его исполнения. Если договор не был исполнен и за неисполнение несет ответственность покупатель, давший задаток, то сумма задатка остается у продавца. Если за неисполнение договора несет ответственность продавец, получивший задаток, он обязан уплатить покупателю его двойную сумму.
Соглашение о задатке должно быть совершено в письменной форме независимо от его суммы. Когда есть сомнения в том, является ли задатком сумма, уплаченная в счет причитающихся со стороны по договору платежей, то эта сумма считается уплаченной в качестве аванса, если не доказано иное. Непризнание уплаченной вперед суммы задатком может быть обусловлено, например, несоблюдением письменной формы соглашения о задатке (на это прямо указывается в ГК РФ) и иными обстоятельствами. Так, при рассмотрении одного из дел в арбитражном суде судьи указали, что фирмы не заключили договор купли-продажи, в обеспечение исполнения которого было оформлено соглашение о задатке. Следовательно, деньги, перечисленные в качестве задатка, признаются авансом*(424).
Залог, в отличие от аванса и задатка, в момент его предоставления (в обеспечение оплаты товаров (работ, услуг)) не связан именно с расчетами за предстоящую передачу товаров (выполнение работ, оказание услуг). В силу пункта 1 статьи 334 Гражданского кодекса цель залога - обеспечить кредитору возможность получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами должника-залогодателя в случае неисполнения должником своего обязательства. В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником обеспеченного залогом обязательства, как правило, происходит реализация (продажа) заложенного имущества. Сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, идет на покрытие требований залогодержателя.
При определении условия об авансе в договоре, как правило, указываются сумма аванса и срок его уплаты. Заметим, что условие о предоплате не может включаться в предварительный договор, поскольку основным обязательством по такому договору является лишь обязанность заключить в будущем основной договор, из которого (с момента его заключения) и возникнут обязательства по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) и, соответственно, их оплате. Поэтому на практике уплату денежной суммы по предварительному договору оформляют не как аванс, а как внесение платежа, обеспечивающего заключение основного договора, прибегая тем самым к не поименованному в Гражданском кодексе способу обеспечения обязательств.
Сумма аванса может соответствовать как полной, так и частичной стоимости товара (работы, услуги). Если договор не предусматривает срок выплаты аванса и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, может быть применена статья 314 Гражданского кодекса. Согласно данной норме аванс должен быть выплачен в разумный срок после возникновения обязательства по его выплате.
По общему правилу условие об авансе должно быть согласовано сторонами - юридическими лицами в письменной форме. Этого требует пункт 1 статьи 161 Гражданского кодекса. Причем для этого необязательно составлять именно единый письменный документ, подписанный сторонами. Условие об авансе может быть согласовано также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору*(425).
В некоторых случаях авансом можно считать оплату по счету, выставленному продавцом и без оформления договора как единого документа, подписанного сторонами, или совокупности документов, которыми стороны обменялись, согласовывая условия сделки. Для этого счет, направленный продавцом покупателю, должен отвечать всем признакам оферты. Это значит, что документ должен содержать существенные условия договора, а также выражать намерение продавца, направившего счет, считать себя заключившим договор с покупателем, которым будет принято предложение. Если в таком счете содержится условие об авансе и по этому счету была произведена оплата, письменная форма договора считается соблюденной. Если же существенные условия договора в счете отсутствуют (то есть счет не является офертой), оплата по нему вовсе не свидетельствует о заключении договора, обязательного для исполнения продавцом.
Дело в том, что совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте*(426).
Из указанных норм следует, что действия, совершенные за пределом срока, установленного для акцепта оферты, не являются акцептом. Кроме того, необходимо учитывать, что в случае, когда в оферте определен срок для акцепта, договор считается заключенным, если акцепт получен лицом, направившим оферту, в пределах указанного в ней срока*(427).
Если акцепт направлен лицу, которое является оферентом, за пределами срока, установленного офертой (например, если товар оплачен по счету по истечении срока его действительности), договор считается незаключенным. Из данного правила есть исключение, в силу которого договор будет считаться заключенным, если сторона, направившая оферту, немедленно сообщит другой стороне о принятии ее акцепта, полученного с опозданием*(428). Отметим также, что если акцепт был направлен в срок, но все-таки получен оферентом с опозданием (например по вине почты), то договор считается незаключенным только в том случае, когда оферент немедленно уведомит другую сторону о получении акцепта с опозданием.
С точки зрения гражданского законодательства для квалификации платежа в качестве аванса не имеет значения, насколько большой разрыв во времени произошел между датой поступления аванса и датой отгрузки товаров. Однако в соответствии с законодательством о налогах и сборах поступление авансового платежа в том же налоговом периоде, что и отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), может не создавать для продавца обязанности отдельно учитывать аванс при расчете налоговой базы по НДС. В частности, ВАС РФ указал, что не может быть признан авансовым платеж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товара*(429). Однако, по мнению Минфина России, это правило может применяться только при условии, что с момента поступления аванса и до даты отгрузки товаров прошло не более 5 дней*(430).
Договором может быть предусмотрено, что обязательства покупателя исполняются не только деньгами, но и передачей иного имущества или имущественных прав (материалов, ценных бумаг, прав требований к третьим лицам). Если такое имущество (имущественные права) передано покупателем продавцу в оплату предстоящей отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), то такую передачу также можно рассматривать в качестве аванса.
Размер налога на добавленную стоимость, подлежащего исчислению при получении неденежного аванса, будет зависеть от того, в какой доле исполнено такой передачей имущества или имущественных прав обязательство покупателя по оплате предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг). При этом необходимо учитывать, что договоры, по которым происходит передача в собственность одного товара в обмен на другой, регулируются специальными нормами главы 31 "Мена" Гражданского кодекса.
Как мы сказали выше, для отражения авансов в декларации предусмотрена лишь одна строка - 070. При этом возникает вопрос, как отражать в форме авансы, облагаемые НДС по разным ставкам (18 и 10%), полученные в одном налоговом периоде. На наш взгляд, действовать нужно так. В строку 070 (столбец 3) вписывают сумму авансов, поступивших в налоговом периоде с учетом НДС. В строке 070 (столбец 5) отражают сумму НДС, начисленную с поступивших авансов.

Пример
В III кв. компания получила:
- аванс в счет выполнения ремонтных работ, облагаемых НДС по ставке 18%, в сумме 413 000 руб. (в том числе НДС - 63 000 руб.);
- аванс в счет предстоящей поставки товаров, облагаемых НДС по ставке 10%, в сумме 330 000 руб. (в том числе НДС - 30 000 руб.).
В счет второго полученного аванса компания отгрузила товары на сумму 110 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.).
Указанные операции отражены записями:
Дебет 51 Кредит 62
- 413 000 руб. - получен аванс под поставку товаров, облагаемых НДС по ставке 18%;
Дебет 76 Кредит 68
- 63 000 руб. - начислен НДС с аванса;
Дебет 51 Кредит 62
- 330 000 руб. - получен аванс под поставку товаров, облагаемых НДС по ставке 10%;
Дебет 76 Кредит 68
- 30 000 руб. - начислен НДС с аванса;
Дебет 62 Кредит 90-1
- 110 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров, облагаемых НДС по ставке 10%;
Дебет 90-3 Кредит 68
- 10 000 руб. - начислен НДС с выручки от продаж;
Дебет 68 Кредит 76
- 10 000 руб. - принят к вычету НДС, ранее начисленный с аванса (эту сумму вписывают в строку 300 декларации).
Соответствующие строки декларации будут заполнены так, как показано ниже.

Раздел 3

Г—————————————————————————————T————————T———————————T————————T——————————¬
|  Налогооблагаемые объекты   |  Код   | Налоговая | Ставка |  Сумма   |
|                             | строки |база (руб.)|  НДС   |НДС (руб.)|
+—————————————————————————————+————————+———————————+————————+——————————+
|              1              |   2    |     3     |   4    |    5     |
+—————————————————————————————+————————+———————————+————————+——————————+
|1. Реализация (передача для  |  010   |     -     |   18   |    -     |
|собственных нужд) товаров    +————————+———————————+————————+——————————+
|(работ, услуг), передача     |  020   |  100 000  |   10   |  10 000  |
|имущественных прав по        +————————+———————————+————————+——————————+
|соответствующим ставкам      |  030   |     -     | 18/118 |    -     |
|налога, всего                +————————+———————————+————————+——————————+
|                             |  040   |     -     | 10/110 |    -     |
+—————————————————————————————+————————+———————————+————————+——————————+
|<...>                        |        |           |        |          |
+—————————————————————————————+————————+———————————+————————+——————————+
|4. Суммы полученной оплаты,  |  070   |  743 000  |        |  93 000  |
|частичной оплаты в счет      |        |           |        |          |
|предстоящих поставок товаров |        |           |        |          |
|(выполнения работ, оказания  |        |           |        |          |
|услуг), передачи             |        |           |        |          |
|имущественных прав           |        |           |        |          |
+—————————————————————————————+————————+———————————+————————+——————————+
|<...>                        |        |           |        |          |
+—————————————————————————————+————————+———————————+————————+——————————+

Зачастую, заполняя платежные документы, покупатели ошибаются. В частности, перечисляют деньги не тем поставщикам или платят за одну и ту же поставку дважды. Нужно ли начислять НДС по таким средствам? Нет. Главное - собрать подтверждения того, что поступившие средства не являются предоплатой за товар. Такими доказательствами могут быть: договор с покупателем, в котором отражены сумма предоплаты, подлежащая перечислению, и стоимость товара; переписка с партнером в которой отражено, что средства были перечислены ошибочно, и т.д. При этом главным доказательством будет возврат ошибочно полученной суммы, причем в том отчетном периоде, в котором она поступила.
Строку 070 декларации должны заполнять и те фирмы, которые продают товары по посредническим договорам (например комиссии). Предположим, компания поручила посреднику продать товар. Последний получил от покупателя на свой расчетный счет предоплату. В этом случае комитент (собственник товара) должен отразить сумму аванса в своей декларации.
В одном из писем Минфина России приведены особенности заполнения счета-фактуры при получении аванса посредником*(431). Финансисты предложили следующий порядок. Получив предоплату, посредник, действующий от своего имени, самостоятельно выписывает счет-фактуру на аванс и передает его конечному покупателю. Этот документ служит основанием для вычета НДС, поэтому покупатель регистрирует его в книге покупок. Поскольку полученный аванс является средствами комитента, у посредника не возникает обязанности начислить НДС с сумм предоплаты. Его обязанность - своевременно передать реквизиты выставленного счета-фактуры комитенту и хранить документ в журнале выданных счетов-фактур без регистрации в собственной книге продаж. Аналогичной точки зрения придерживается ФНС России*(432).
При этом у посредника не возникает обязанности начислить НДС с сумм предоплаты, за исключением ситуации, когда в соответствии с договором он имеет право удержать из поступившей предоплаты собственное вознаграждение. Тогда, по мнению столичных налоговиков*(433), полученный посредником аванс в полной сумме облагается НДС у комитента (принципала) и еще в части вознаграждения - непосредственно у посредника (комиссионера).
На основании полученной информации собственник товаров выписывает свой счет-фактуру. В него переносят данные, приведенные в счете-фактуре посредника. Этот документ собственник товара регистрирует в своей книге продаж. Он служит основанием для начисления им НДС к уплате в бюджет. Указанный счет-фактуру посредник подшивает в журнал учета полученных счетов-фактур, но в книге покупок не регистрирует.
Сумму НДС, начисленную с предоплат, можно принять к вычету. Это делают после отгрузки оплаченных товаров покупателю. С 1 января 2009 года покупатель вправе принять НДС, перечисленный в составе аванса, к зачету, не дожидаясь оприходования оплаченного товара.

Copyright 2011 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Пособие для подготовки промежуточной бухгалтерской отчётности
Сноски ()*