Учет рекламных и представительских расходов

В целях налогообложения прибыли признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы. Это требование установлено в отношении любых затрат. Что касается рассматриваемых расходов, то для них предусмотрено еще одно условие: их можно учесть не в полном объеме, а в определенных пределах (за исключением некоторых рекламных затрат).
Как выполнить все эти требования и без опаски уменьшить базу по налогу на прибыль на рекламные и представительские расходы? Рекламные затраты включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией*(386).
Затраты на рекламу подразделяются на 2 категории: ненормируемые и нормируемые. К первой группе относят расходы на:
- рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передачи по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
- световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- участие в выставках, ярмарках, экспозициях, оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;
- изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания или о самой организации;
- уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Затраты на прочие виды рекламы учитывают при исчислении налога на прибыль только в пределах норматива, который составляет один процент выручки от реализации*(387).
Несмотря на четкое разделение нормируемых и ненормируемых рекламных расходов в законодательстве, на практике разница между ними не всегда очевидна. Поэтому рассмотрим несколько распространенных ситуаций, которые могут иметь неоднозначные трактовки.
Так, в последнее время большую популярность получила реклама, размещаемая на различных видах общественного транспорта - троллейбусах, трамваях, автобусах, в вагонах и на станциях метро. Отдавая должное эффективности подобных методов продвижения товаров, не стоит забывать и об учете связанных с ними расходов. В частности, возникает вопрос: подпадает ли данный вид рекламы под определение "световая и иная наружная реклама"? Если подпадает, то данные затраты могут признаваться в полном объеме. В противном случае они подлежат нормированию.
В налоговом законодательстве не содержится понятия рекламы. Поэтому на основании статьи 11 Налогового кодекса обратимся к Федеральному закону "О рекламе"*(388). В статье 19 этого закона говорится, что наружная реклама распространяется с использованием щитов, стендов, строительных сеток, перетяжек, электронных табло, иных технических средств стабильного территориального размещения. При этом рекламе, размещаемой на транспортных средствах, посвящена отдельная статья (ст. 20). Данный факт указывает на то, что законодатель мог сознательно разграничить положения, регулирующие 2 разновидности рекламы. На практике данное разделение может послужить основанием для следующего вывода: реклама, размещаемая на транспорте, является отдельной разновидностью рекламы. Отнести ее к подвиду "наружки" нельзя. Следовательно, расходы на размещение транспортной рекламы следует признавать в пределах норматива. Данная позиция отражена в ряде писем Минфина России*(389) и поддерживается отдельными решениями арбитражных судов*(390).
Перейдем к следующему вопросу: можно ли считать наружной рекламой размещение рекламы внутри помещений, например на стенах метрополитена? В редакции Федерального закона "О рекламе", действовавшей до 1 июля 2006 года, в определении "наружки" не уточнялось, должны ли рекламные материалы находиться только на внешней стороне зданий (сооружений) или они могут быть расположены внутри. На основании этого напрашивался вывод, что реклама, в частности, на стенах метро относится к наружной. С правомерностью этой позиции соглашались и суды*(391). Тем не менее в действующей редакции Федерального закона "О рекламе" прямо указано, что рекламные материалы размещаются на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их. Значит, реклама, размещаемая на стенах вестибюлей метро, не подпадает под определение наружной рекламы. Следовательно, расходы по данному виду рекламы должны учитываться в составе нормируемых. Такую же аргументацию приводит в своих разъяснениях финансовое ведомство*(392).
Таким образом, в настоящее время любая реклама на наземном транспорте и в метрополитене подлежит нормированию. Однако из этого правила есть одно исключение. Оно касается показа рекламных видеороликов в городском общественном транспорте. По мнению Минфина России, при соблюдении некоторых условий расходы по созданию и размещению этих роликов можно признать в полном объеме*(393).
Налоговое законодательство достаточно четко определяет, какую выручку необходимо использовать в целях расчета рекламного норматива. Тем не менее на практике зачастую возникают по крайней мере 2 проблемных вопроса:
- нужно ли включать в выручку косвенные налоги и другие платежи;
- корректируется ли выручка на сумму скидок, предоставленных ретроспективно, то есть после реализации продукции?
Максимальный размер принимаемых для целей налогообложения расходов на иные виды рекламы равен одному проценту выручки от реализации. Выручку определяют по правилам статьи 249 Налогового кодекса. При этом из суммы доходов исключают налоги, предъявленные налогоплательщиком покупателю: НДС и акцизы*(394). Тем не менее отдельные специалисты полагают, что при расчете норматива нужно брать выручку с учетом НДС. Довод: статья 249 Кодекса не предусматривает уменьшение выручки на сумму налога на добавленную стоимость. Такое требование содержится в статье 248 Кодекса. В то же время в статье, посвященной расчету норматива, ссылка на указанную норму отсутствует. Следовательно, для расчета можно использовать выручку вместе с НДС. Это, в свою очередь, увеличивает максимальный размер принимаемых расходов на 10-18 процентов. Однако мы полагаем, что такая позиция противоречит логике налогового законодательства. НДС, выставляемый покупателю, не может являться доходом компании. Значит, нет оснований включать его в выручку в целях расчета норматива.
Поскольку налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, данный норматив рассчитывают нарастающим итогом. Таким образом, каждый квартал организация должна сравнивать сумму нормируемых рекламных расходов, возникших с начала года, с нормативом, рассчитанным за период с начала года.

Пример
Фирма в I кв. провела обширную рекламную кампанию. В результате на выдачу призов, организацию презентаций товаров, рекламу на транспорте и другие виды нормируемой рекламы было потрачено 500 000 руб. При этом выручка от реализации за I кв. составила 5 000 000 руб. Соответственно, за этот период компания смогла отнести на расходы сумму в размере:
5 000 000 руб. х 1% = 50 000 руб.
Во II кв. была получена выручка в размере 20 000 000 руб. То есть выручка нарастающим итогом с начала года составила 25 000 000 руб. (5 000 000 + 20 000 000). За полугодие сумма принимаемых расходов на рекламу равна:
25 000 000 руб. х 1% = 250 000 руб.
В III кв. реклама вызвала приток покупателей и выручка составила 50 000 000 руб. Общая сумма дохода от реализации с начала года стала равна 75 000 000 руб. (25 000 000 + 50 000 000). Сумма норматива составила:
75 000 000 руб. х 1% = 750 000 руб.
Следовательно, уже при исчислении налога на прибыль за 9 месяцев фирма сможет полностью учесть расходы на рекламную кампанию.

Перейдем к представительским затратам. Налоговым законодательством установлен четкий перечень расходов, классифицируемых как представительские*(395).
Данный перечень, в частности, включает расходы на:
- проведение официального приема или обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах, в целях установления или поддержания взаимного сотрудничества, а также лиц, прибывших на заседание совета директоров (правления) или иного руководящего органа;
- транспортное обеспечение доставки указанных лиц к месту проведения мероприятия и обратно;
- буфетное обслуживание во время переговоров;
- оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
При этом не относятся к представительским затраты на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. Все представительские расходы нормируются. Сумма принимаемых расходов не может превышать норматив, равный 4 процентам от расходов на оплату труда. Однако, прежде чем рассчитывать норматив, необходимо принять решение, можно ли классифицировать конкретный вид расхода как представительский. На практике организации сталкиваются со многими разновидностями затрат, которые потенциально могут быть включены в состав представительских расходов. Например, затраты на визовую поддержку и проживание деловых партнеров, прибывших на официальную встречу. Сможет ли компания признать данные расходы? Официальная позиция контролирующих ведомств такова. Расходы на оформление виз деловым партнерам и представителям руководящего органа, а также оплата их проживания в период проведения официальных мероприятий не относятся к представительским расходам*(396). Их аргумент: данный вид затрат не указан в перечне представительских расходов, приведенном в статье 264 Налогового кодекса. Тем не менее арбитражные суды подходят к данному вопросу менее формально.
Многим компаниям удается доказать, что расходы на проживание прибывших на мероприятие партнеров или владельцев (руководителей) компании могут включаться в представительские расходы*(397).
Кроме того, некоторые суды признают, что, даже если расходы на проживание нельзя отнести к представительским затратам, их можно учесть в составе прочих расходов. Основание - подпункт 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса*(398). Итак, учитывая положительную судебную практику, полагаем, что в общем случае организация может включать данный вид затрат в состав представительских расходов.
Налоговое законодательство не содержит четких требований относительно особенностей документального оформления каждой из статей расходов. Поэтому организации могут самостоятельно выработать подход к документальному подтверждению представительских расходов. За основу можно взять рекомендации Минфина России. Его позиция такова: для документального подтверждения представительских расходов необходима, в частности, смета представительских расходов*(399). По нашему мнению, наличие этого документа, с одной стороны, позволит минимизировать риски предъявления претензий проверяющими. Однако, с другой стороны, на практике величина фактических затрат далеко не всегда совпадает с суммами расходов, указанных в сметах. Значит, практический смысл составления сметы для документального подтверждения представительских расходов не столь очевиден. На наш взгляд, более важным является наличие документов, позволяющих подтвердить деловую цель произведенных расходов. Такими документами, к примеру, могут являться чеки, акты, счета, инвойсы. Отметим, что арбитражные суды нередко идут навстречу компаниям, утверждая следующее. В законодательстве четко не прописан перечень документов, которыми надлежит доказывать в целях исчисления налога на прибыль представительские расходы. Здесь можно использовать любые документы, позволяющие подтвердить деловой характер понесенных расходов*(400).

Copyright 2011 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Пособие для подготовки промежуточной бухгалтерской отчётности
Сноски ()*