Основные средства (строка 1130)

По группе (статье) "Основные средства" (строка 1130 унифицированной формы) бухгалтерского баланса приводятся данные об остаточной стоимости основных средств; стоимости земельных участков и объектов природопользования; стоимости некоторых других видов внеоборотных активов.
Если объекты основных средств по итогам работы за 2010 год были переоценены, то показатель графы 4 "На 31 декабря 2010 г." в промежуточной отчетности за 2011 год будет отличаться от заключительных остатков 2010 года на сумму переоценки.
Обратите внимание, что стоимость незавершенного строительства приводят отдельно по строке "Прочие внеоборотные активы" (строка 1170), данные для графы 5 которой переносят из строки 130 "Незавершенное строительство" графы 4 "На конец отчетного периода" баланса за 2010 год (графа "На 31 декабря 2010 г.").
Следует еще раз напомнить, что исходя из принципа существенности организации могут представлять показатели по группам статей дифференцированно. В данном случае группа статьи "Основные средства" баланса может быть дополнительно расшифрована, например, на показатели "Здания и сооружения", "Земельные участки", "Производственное оборудование" и некоторые другие. Детализацию основных средств по их составу приводят в строках 11301-11303 расшифровки к балансу (при использовании унифицированной формы).
Итак, по строке "Основные средства" в промежуточной отчетности девять месяцев 2011 года отражают остаточную стоимость всех основных средств компании, которая сформировалась по состоянию на конец отчетного периода. Для этого из первоначальной стоимости основных средств фирмы, отраженной по дебету счета 01 "Основные средства", вычитают сумму начисленной по ним амортизации, которая учтена по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств". Таким образом, в строке "Основные средства" приводят разницу между дебетовым сальдо синтетического счета 01 и кредитовым сальдо счета 02.
Учет подобного имущества регулирует Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01)*(53). По этому документу, чтобы признать имущество основным средством, в отношении него должны выполняться 4 условия.
Первое - имущество необходимо для использования в процессе производства (выполнения работ, оказания услуг) или для управленческих нужд компании. Кроме того, оно может быть предназначено для передачи другим лицам во временное владение или пользование (например по договору аренды). Сразу оговоримся, стоимость ценностей, купленных для последующей передачи во временное пользование, по строке "Основные средства" не отражают. Для них в балансе предусмотрена строка "Доходные вложения в материальные ценности". Отметим, что фактическое использование имущества в этих целях значения не имеет. Главное, чтобы оно предназначалось для такого использования.
Второе - имущество будет использоваться компанией дольше 12 месяцев.
Третье - при покупке объекта фирма не предполагает его дальнейшую перепродажу.
Четвертое - объект способен приносить компании экономические выгоды в будущем.
В качестве примера основных средств в ПБУ 6/01, в частности, приведены: здания; сооружения; рабочие и силовые машины и оборудование; измерительные и регулирующие приборы; вычислительная техника; транспорт; производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Особенности включения в состав ОС отдельных объектов

В бухгалтерском законодательстве установлены особенности учета в качестве основных средств некоторых объектов имущества. В частности, тех ценностей, которые стоят не дороже 40 000 рублей, недвижимости, имущества, передаваемого в аренду. Расскажем об этих особенностях подробнее.

Дешевые основные средства

Имущество, которое соответствует всем признакам основного средства, стоимостью не выше 40 000 рублей может быть учтено в составе материально-производственных запасов*(54). Подобное отражение его в учете - право, а не обязанность компании. Это право закрепляют в бухгалтерской учетной политике фирмы. При этом она может установить и меньший стоимостной критерий. Например, 35 000 или 30 000 рублей. Те ценности, первоначальная стоимость которых не превышает данного показателя, должны отражаться на счете 10 "Материалы".

Пример
Компания приобрела принтер стоимостью 7080 руб. (в том числе НДС - 1080 руб.). Он предназначен для работы в бухгалтерии (то есть для управленческих нужд компании). Согласно учетной политике фирмы имущество не дороже 30 000 руб. учитывается в составе материально-производственных запасов.
При покупке принтера бухгалтер сделает проводки:
Дебет 19 Кредит 60
- 1080 руб. - учтен НДС по принтеру;
Дебет 10 Кредит 60
- 6000 руб. (7080 - 1080) - стоимость принтера отражена в составе материалов;
Дебет 68 Кредит 19
- 1080 руб. - принят к вычету НДС по принтеру;
Дебет 26 (44) Кредит 10
- 6000 руб. - принтер принят в эксплуатацию.

Если подобные положения в учетной политике не закреплены, имущество, соответствующее необходимым критериям, учитывают в составе основных средств независимо от его стоимости.

Раздельный учет частей основного средства

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. К нему относят:
- предмет со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный объект, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
- обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. То есть один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
При этом если у одного объекта ОС есть несколько частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждый из них должен быть учтен в качестве самостоятельного инвентарного объекта*(55). Соответственно, если стоимость той или иной части, учитываемой отдельно, не будет превышать 40 000 рублей (или другого стоимостного критерия, определенного учетной политикой фирмы), то ее нужно будет учитывать в составе материалов.
К сожалению, в ПБУ 6/01 не указано, в каких ситуациях можно полагать, что сроки полезного использования отличаются "существенно". Поэтому организации следует критерии существенности разработать самостоятельно и утвердить в учетной политике. Например, исходя из Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы*(56), которая может использоваться как для налогового, так и бухгалтерского учета. Необходимая запись в бухгалтерской учетной политике может звучать так: "В случае если части объекта относятся к разным амортизационным группам, то такие части учитываются как самостоятельные инвентарные объекты".

Пример
Компания приобрела передвижную электростанцию. Она включается в 4-ю амортизационную группу (срок полезного использования от 5 до 7 лет). В ее состав входит блок датчиков-реле. Датчики-реле, а следовательно, и блок, из них состоящий, попадают в 3-ю амортизационную группу (срок полезного использования от 3 до 5 лет). Согласно учетной политике фирмы если отдельные части основного средства включаются в разные амортизационные группы, то они учитываются в качестве самостоятельных объектов основных средств. Следовательно, компания должна оприходовать 2 объекта учета: электростанцию и блок датчиков-реле.

Раздельный учет частей основного средства целесообразен, если компания может достоверно определить их стоимость. Например, когда она указана в товаросопроводительных документах. В противном случае установить их учетную цену будет достаточно затруднительно.
Отметим, что в результате подобного учета может выясниться, что стоимость отдельных частей основного средства меньше 40 000 рублей. Так, любой компьютер компонуется из набора различного вида оборудования, имеющего разные сроки службы (как в плане эксплуатации, так и в плане морального устаревания). Ввиду этого такие виды вспомогательного оборудования, как мышь (средняя стоимость - 100-500 руб.), клавиатура (средняя стоимость - 200-900 руб.), приводы CD-ROM и DVD-ROM (средняя стоимость - 500-2000 руб.), могут рассматриваться как отдельные составляющие. Это же относится и к монитору (ЭЛТ - электронно-лучевому или ЖК - жидкокристаллическому), а также различным видам принтеров. Указанные виды оборудования могут работать с любыми системными блоками, и сроки их службы могут значительно отличаться от срока службы системного блока.
Исходя из этого указанные части компьютера могут быть отражены как отдельные инвентарные объекты (части единого основного средства) и списаны в расходы фирмы без начисления амортизации. Минфин России против такого порядка учета*(57). В министерстве считают, что даже принтер является составной частью компьютера*(58). Однако с этой позицией трудно согласиться, так как принтер, являющийся периферийным устройством, чаще подключается к нескольким компьютерам, а не к одному отдельному ПК. Соответственно, называть его единым целым с определенным ПК неверно.
Позиция налогоплательщика, заключающаяся в том, что назначение каждой части персонального компьютера в отдельности разное и каждый предмет может выполнять свои функции в иной комплектации, часто поддерживается судьями. И если организацией установлены существенно различные сроки полезного использования для отдельных составляющих (мониторов, серверов, блоков питания, процессоров), то они могут учитываться как самостоятельные объекты основных средств*(59).
Добавим, что относительно учета авиационной техники Минфин России более лоялен к организациям. Так, финансисты допускают учет авиационных двигателей отдельно от самого воздушного судна*(60). Разумеется, при условии, что у них разный срок полезного использования. Причем, на наш взгляд, эта позиция вполне справедлива и в отношении любых других основных средств.

Объединение двух объектов ОС в один

При учете объектов недвижимости бухгалтер может столкнуться с такой ситуацией, что 2 разных инвентарных объекта объединяются в один. Например, фирма владела 2 зданиями, которые располагались на одном земельном участке и общем фундаменте. На каждое из них было оформлено отдельное свидетельство о регистрации права собственности. Впоследствии они были аннулированы и компанией получено единое свидетельство на обе постройки. Можно ли объединить оба здания и учитывать их как единый объект?
Если провести эту операцию, то первоначальная стоимость одного из зданий увеличится на стоимость другого. Однако ПБУ 6/01 предусматривает возможность изменения первоначальной стоимости основных средств только в строго ограниченных случаях. Например, при их достройке, реконструкции, модернизации или переоценке. В данном случае ничего этого не происходит. Поэтому после объединения зданий каждое из них должно учитываться, как и прежде, отдельно.
В то же время если к существующему зданию сооружается пристройка, имеющая с ним общую стену (стены) и фундамент, то она учитывается в составе стоимости здания (то есть как единый инвентарный объект с ним). Дело в том, что по Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ)*(61) здания, примыкающие друг к другу и имеющие общую стену, считаются отдельными объектами только при условии, если каждое из них представляет собой самостоятельное конструктивное целое. В данном случае здание и пристройка функционально и конструктивно взаимосвязаны.

Основные средства, подлежащие госрегистрации

Право собственности на некоторые основные средства подлежит обязательной государственной регистрации. В первую очередь это касается объектов недвижимости. По правилам бухгалтерского учета объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы, включают в состав основных средств. При этом их следует отражать на отдельном субсчете к счету 01 "Основные средства"*(62).
Помимо недвижимости госрегистрации подлежат, например, транспортные средства. Факт их регистрации также не влияет на бухгалтерский учет подобного имущества. Дело в том, что по статье 15 Закона "О безопасности дорожного движения"*(63) допуск транспорта, предназначенного для участия в дорожном движении, возможен только после его регистрации и выдачи соответствующих документов. Следовательно, факт регистрации машины в ГИБДД нужен лишь для ее допуска к дорожному движению и не имеет значения для отражения в составе основных средств. Тем более что автомобиль может эксплуатироваться определенный промежуток времени и до его регистрации (например в течение срока действия регистрационного знака "Транзит"). Поэтому, если право собственности на машину перешло к фирме и автомобиль готов к использованию, то он подлежит отражению в качестве ОС вне зависимости от его регистрации в ГИБДД.

Недвижимость и земля под ней

Бывает, что, покупая недвижимость, фирма приобретает и право собственности на земельный участок, на котором она находится. В каком порядке учитывается это имущество: как единый объект или как 2 разных объекта основных средств?
Отметим, что здание не является частью земельного участка. Кроме того, организация получает 2 разных свидетельства о государственной регистрации каждого из этих объектов. Поэтому компания вправе учесть землю и недвижимость, которая на ней находится, как отдельные объекты основных средств. Тем более что по правилам бухгалтерского учета амортизацию по земельному участку (в отличие от здания) не начисляют.

Изменение статуса имущества. Объекты со "смешанным" статусом

Зачастую то или иное имущество может изменить свой статус. Например, товары компания стала использовать в качестве основных средств. Или фирма передала основные средства в аренду, в результате чего они стали соответствовать определению доходных вложений в материальные ценности. Нужно ли в таких ситуациях "перебросить" стоимость имущества с одного счета бухгалтерского учета на другой?
Предположим, компания приобрела основное средство. При его покупке не предполагалось, что такое имущество будет сдаваться в аренду другим лицам. Однако впоследствии это произошло. В данной ситуации стоимость этих ценностей необходимо по-прежнему отражать на счете 01 "Основные средства".
В состав доходных вложений (счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности") их не переводят. Аналогичной точки зрения придерживается и Минфин России*(64). Основание - действующее законодательство этого не предусматривает. Тем более что доходные вложения также являются основными средствами.
Возможен вариант, что, приобретая недвижимость, часть площадей компания будет использовать для собственных нужд, а часть сдавать в аренду. При этом правила бухгалтерского учета не допускают отражения одного инвентарного объекта на разных счетах бухгалтерского учета (частично на счете 01, а частично на счете 03). Возникает вопрос, в каком порядке должно быть учтено это здание: как основное средство или как доходные вложения? Отметим, что в составе доходных вложений отражают лишь то имущество, которое полностью подлежит передаче другим лицам во временное пользование. Если та или иная его часть будет эксплуатироваться в нуждах компании, то подобное имущество должно быть учтено на счете 01 "Основные средства".
Рассмотрим еще одну ситуацию. Компания купила автомобиль для последующей перепродажи. Его стоимость была учтена на счете 41 "Товары". Впоследствии машина стала использоваться для нужд самой компании. В этой ситуации она полностью соответствует определению не материально-производственных запасов (товаров), а основных средств. Следовательно, стоимость транспорта должна быть переведена со счета 41 на счет 01 "Основные средства". При этом на машину должна начисляться амортизация в обычном порядке. Если транспорт не начал эксплуатироваться фирмой и компания планирует его продать, то стоимость машины может отражаться на счете 41 сколь угодно длительный период времени.

Формирование первоначальной стоимости ОС...

Основные средства, как и нематериальные активы, отражают в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости. Это сумма всех затрат на приобретение такого имущества. Согласно пункту 8 ПБУ 6/01 к таким расходам, в частности, относят:
- суммы, уплачиваемые продавцу основного средства;
- затраты на доставку ОС до фирмы и доведение его до состояния, пригодного к использованию;
- затраты на информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ОС;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены ОС;
- таможенные пошлины и таможенные сборы, которые были уплачены при ввозе ОС на территорию России;
- суммы невозмещаемых налогов, уплаченных при покупке ОС (например НДС при приобретении основного средства для деятельности, не облагаемой этим налогом);
- затраты по госрегистрации прав на основное средство (если она необходима);
- расходы на оплату услуг подрядных организаций, заработную плату и взносы во внебюджетные фонды с нее работников, занятых в создании ОС (при создании основных средств силами подрядчиков или собственными силами);
- другие расходы, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением ОС.
Ряд затрат стоимость основного средства не увеличивает. Например общехозяйственные расходы. Исключение предусмотрено лишь для тех случаев, когда они напрямую связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Затраты на приобретение ОС первоначально собираются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Их отражают на следующих субсчетах:
- 1 "Приобретение земельных участков";
- 2 "Приобретение объектов природопользования";
- 3 "Строительство объектов основных средств";
- 4 "Приобретение объектов основных средств".
После формирования его первоначальной стоимости все затраты, накопленные на счете 08, списывают на счет 01 "Основные средства". Это делают в тот момент, когда имущество укомплектовано, установлено и приведено в состояние, пригодное к использованию. Поэтому если вы приобрели, например, ксерокс про запас, то он должен отражаться на счете 01, даже если фактически это имущество находится на складе. Факт его ввода в эксплуатацию значения не имеет*(65).
Основное средство может быть приобретено несколькими способами. Например, куплено у сторонней организации, создано компанией, получено в качестве вклада в уставный капитал или безвозмездно получено по товарообменному (бартерному) договору. В каждом из этих случаев первоначальную стоимость основного средства формируют по-разному.

...при покупке

При покупке основного средства его стоимость складывается исходя из всех затрат на его приобретение и расходов на доведение до состояния, пригодного к использованию (доработку, пусконаладочные работы и т.п.). Кроме того, в нее могут входить и общехозяйственные расходы, если они напрямую связаны с приобретением этого имущества. Например затраты, сопряженные с направлением в командировку сотрудника, которая связана с заключением договора на приобретение основных средств.

Пример
Компания приобрела станок для нужд основного производства. За него поставщику было уплачено 708 000 руб. (в том числе НДС - 108 000 руб.). При покупке станка фирма воспользовалась консультационными услугами сторонней организации. Их стоимость составила 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.). Для заключения договора купли-продажи станка и обеспечения его доставки до фирмы сотрудник компании был направлен в служебную командировку. Расходы на нее составили 3400 руб. (в том числе НДС - 450 руб.). Затраты на доставку станка, его установку и подключение составили 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.).
Операции по покупке станка бухгалтер отразил записями:
Дебет 19 Кредит 60
- 108 000 руб. - учтен "входной" НДС по станку;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 600 000 руб. (708 000 - 108 000) - учтены затраты на приобретение станка;
Дебет 19 Кредит 60
- 1800 руб. - учтен НДС по консультационным услугам, связанным с приобретением станка;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 10 000 руб. (11 800 - 1800) - учтены расходы на консультационные услуги, связанные с приобретением станка;
Дебет 19 Кредит 71
- 450 руб. - учтен НДС по затратам на командировку, связанную с покупкой станка;
Дебет 08-4 Кредит 71
- 2950 руб. (3400 - 450) - отражены затраты на командировку, связанную с покупкой станка;
Дебет 19 Кредит 60
- 3600 руб. - учтен НДС по расходам на доставку станка, его установку и подключение;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 20 000 руб. (23 600 - 3600) - учтены расходы на доставку станка, его установку и подключение;
Дебет 68 Кредит 19
- 113 850 руб. (108 000 + 1800 + 450 + 3600) - принят к вычету НДС по расходам на приобретение станка;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 632 950 руб. (600 000 + 10 000 + 2950 + 20 000) - стоимость станка включена в состав ОС.

Если стоимость основных средств выражена в иностранной валюте, то ее пересчитывают в рубли на дату их оприходования. Возникающие в учете курсовые разницы включают в состав прочих доходов (положительные) или расходов (отрицательные). На стоимость основных средств они не влияют.
Отметим, что в настоящее время единого мнения, касающегося вычета "входного" НДС, приходящегося на отрицательные или положительные курсовые (в налоговом учете - суммовые) разницы, нет. По этому вопросу существуют 2 точки зрения.
Первая - после оприходования полученных основных средств сумма "входного" налога по ним принимается к вычету и в дальнейшем (то есть после оплаты ценностей) не корректируется. Связано это с тем, что с 2006 года право на вычет "входного" налога у покупателя не зависит ни от факта оплаты приобретенного имущества, ни от суммы денежных средств, перечисленных поставщику. Для зачета налога достаточно, чтобы те или иные ценности использовались в операциях, облагаемых НДС, были оприходованы и на них у компании-покупателя был счет-фактура поставщика. Кроме того, положения Налогового кодекса возможности корректировки "входного" НДС в зависимости от курсов иностранной валюты, действующих на день оплаты ценностей, не предусматривают (см. определение ВАС РФ от 19 августа 2008 года N 9181/08, от 15.04.2008 N 4359/08).
Вторая - как продавец, так и покупатель должны корректировать суммы НДС при расчетах за имущество, стоимость которого выражена в иностранной валюте, оплачиваемой в рублях. Дело в том, что сумму "входного" НДС, которую покупатель вправе принять к вычету, определяют исходя из договорной стоимости приобретенных ценностей. Если основные средства оприходованы, но не оплачены, их стоимость носит лишь условный характер. Окончательная рублевая цена данного имущества будет определена только после его оплаты. Тот факт, что данные положения распространяются на продавца, подтверждает судебная практика (см. постановление Президиума ВАС РФ от 17 февраля 2009 года N 9181/08).
При этом положения вполне применимы и в отношении покупателя ценностей. Причем с этим согласна и налоговая служба. По ее мнению, компания может скорректировать "входной" НДС исходя из суммы денежных средств, перечисленных продавцу*(66). Однако фирме нужно быть готовой к тому, чтобы отстаивать эту точку зрения в суде. В настоящее время однозначной судебной практики по данному вопросу не сложилось.
Если основное средство, стоимость которого выражена в иностранной валюте, оплачено авансом, то его рублевую цену определяют на день перечисления средств в качестве предварительной оплаты. Это делают в той части, в оплату которой перечислен аванс.

Пример
Компания приобретает производственное оборудование. Его стоимость составляет 59 000 долл. США (в том числе НДС - 9000 долл. США). По договору с поставщиком компания должна перечислить рублевый эквивалент этой суммы по курсу доллара, который действует на день уплаты денег. Компания приняла решение не корректировать сумму "входного" НДС на курсовые (суммовые) разницы.
Ситуация 1. Оборудование полностью оплачено авансом
Предположим, что курс доллара США на день перечисления аванса составил 30 руб./USD. Операции по покупке оборудования отражают записями:
Дебет 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кредит 51
- 1 770 000 руб. (59 000 USD х 30 руб./USD) - перечислены средства в оплату оборудования;
Дебет 68 Кредит 76
- 270 000 руб. (9000 USD х 30 руб./USD) - принят к вычету НДС по перечисленному авансу;
Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Расчеты с поставщиками"
- 270 000 руб. (9000 USD х 30 руб./USD) - учтен НДС по расходам на покупку оборудования;
Дебет 08-4 Кредит 60 субсчет "Расчеты с поставщиками"
- 1 500 000 руб. (50 000 USD х 30 руб./USD) - учтены расходы на оплату оборудования;
Дебет 68 Кредит 19
- 270 000 руб. - принят к вычету НДС по расходам на покупку оборудования;
Дебет 76 Кредит 68
- 270 000 руб. - восстановлен НДС, ранее принятый к вычету с аванса;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 1 500 000 руб. - оборудование учтено в качестве ОС.
Ситуация 2. Оборудование оплачено авансом в размере 50% его стоимости
Предположим, что курс доллара США составил:
- на день перечисления аванса - 29 руб./USD;
- на день оприходования оборудования - 30 руб./USD;
- на день перечисления средств в счет окончательной оплаты - 31 руб./USD.
Операции по покупке ОС отражают записями.
В день перечисления 50% аванса:
Дебет 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кредит 51
- 855 500 руб. (59 000 USD х 50% х 29 руб./USD) - перечислены средства в оплату оборудования;
Дебет 68 Кредит 76
- 130 500 руб. (9000 USD х 50% х 29 руб./USD) - принят к вычету НДС по перечисленному авансу.
В день оприходования оборудования:
Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Расчеты с поставщиками"
- 270 000 руб. (9000 USD х 30 руб./USD) - учтен НДС по расходам на покупку оборудования;
Дебет 08-4 Кредит 60 субсчет "Расчеты с поставщиками"
- 1 475 000 руб. (50 000 USD х 50% х 30 руб./USD + 855 500 руб. - 130 500 руб.) -
учтены расходы на оплату оборудования без НДС;
Дебет 68 Кредит 19
- 270 000 руб. - принят к вычету НДС по расходам на покупку оборудования;
Дебет 76 Кредит 68
- 130 500 руб. - восстановлен НДС, ранее принятый к вычету с аванса;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 1 475 000 руб. - стоимость оборудования учтена в качестве ОС;
Дебет 60 субсчет "Расчеты с поставщиками" Кредит 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным"
- 855 500 руб. - зачтен ранее перечисленный аванс.
В день окончательных расчетов:
Дебет 60 субсчет "Расчеты с поставщиками" Кредит 51
- 914 500 руб. (59 000 USD х 50% х 31 руб./USD) - перечислены деньги в счет окончательных расчетов;
Дебет 91-2 Кредит 60 субсчет "Расчеты с поставщиками"
- 25 000 руб. (855 500 + 914 500 - 270 000 - 1 475 000) - отражена отрицательная курсовая разница.

...при покупке доли

Один объект основных средств может находиться в собственности нескольких организаций. В этой ситуации компания учитывает как отдельный инвентарный объект ту часть основного средства, которая соответствует ее доле в собственности*(67). Это положение применяют в отношении неделимых объектов. Например недвижимости. При этом все дополнительные затраты (например на юридическое сопровождение сделки, ее госрегистрацию и т.д.) увеличивают первоначальную стоимость объекта.

Пример
Компания приобрела долю в построенном здании в размере 1/3. Общая стоимость здания составляет 7 080 000 руб. (в том числе НДС - 1 080 000 руб.). Затраты на юридическое сопровождение сделки (оформление договора купли-продажи, получение свидетельства о госрегистрации и т.д.) - 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.). Расходы на госрегистрацию недвижимости составили 18 000 руб. (без НДС).
Операции по покупке доли будут отражены записями:
Дебет 19 Кредит 60
- 360 000 руб. (1 080 000 руб. х 1/3) - учтен НДС по доле;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 2 000 000 руб. ((7 080 000 руб. - 1 080 000 руб.) х 1/3) - учтены расходы на покупку доли;
Дебет 19 Кредит 60
- 36 000 руб. - учтен НДС по расходам на юридическое сопровождение сделки;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 200 000 руб. (236 000 - 36 000 руб.) - расходы на юридическое сопровождение сделки списаны на увеличение стоимости доли;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 18 000 руб. - расходы на госрегистрацию сделки списаны на увеличение стоимости доли;
Дебет 68 Кредит 19
- 396 000 руб. (360 000 + 36 000) - принят к вычету НДС;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 2 218 000 руб. (2 000 000 + 200 000 + 18 000) - стоимость доли отражена в составе ОС.

...при покупке здания и земельного участка под ним

Компания может приобрести здание и земельный участок, под которым оно находится, одновременно. При покупке этого имущества, например, на аукционе стоимость этих объектов может быть не поделена (то есть они продаются одним лотом). В данном случае компании нужно отразить в учете 2 разных объекта основных средств - само здание и земельной участок.
Для этого общую стоимость лота следует поделить пропорционально тому или иному показателю. Например данным об их балансовой или инвентаризационной стоимости. В аналогичном порядке делят и другие затраты по этой сделке. При этом если стоимость здания формируют на субсчете 4 "Приобретение объектов основных средств" счета 08, то расходы на земельный участок предварительно учитывают на субсчете 1 "Приобретение земельных участков".

Пример
На аукционе компания приобретает здание и земельный участок, который под ним находится. Стоимость этого лота составляет 6 756 000 руб. (в том числе НДС - 756 000 руб.). По документам инвентаризационная стоимость всего объекта составляет 4 000 000 руб., в том числе здания - 2 800 000 руб., земельного участка - 1 200 000 руб. Дополнительные расходы, связанные с покупкой недвижимости (плата за участие в аукционе, затраты на юридическое сопровождение сделки и ее госрегистрацию), составили 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).
Коэффициент распределения расходов между зданием и участком составит:
по зданию:
2 800 000 : 4 000 000 = 0,7;
по земельному участку:
1 200 000 : 4 000 000 = 0,3.
Указанные операции отражают записями:
Дебет 19 Кредит 60
- 756 000 руб. - учтен НДС по расходам на покупку недвижимости;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 4 200 000 руб. ((6 756 000 руб. - 756 000 руб.) х 0,7) - отражены затраты на покупку здания;
Дебет 08-1 Кредит 60
- 1 800 000 руб. ((6 756 000 руб. - 756 000 руб.) х 0,3) - отражены затраты на покупку участка;
Дебет 19 Кредит 60
- 18 000 руб. - учтен НДС по расходам на покупку здания;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 70 000 руб. ((118 000 руб. - 18 000 руб.) х 0,7) - отражены расходы на покупку здания;
Дебет 08-1 Кредит 60
- 30 000 руб. ((118 000 руб. - 18 000 руб.) х 0,3) - отражены расходы на покупку участка;
Дебет 68 Кредит 19
- 774 000 руб. (756 000 + 18 000) - принят к вычету НДС по недвижимости;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 4 270 000 руб. (4 200 000 + 70 000) - здание учтено в составе ОС;
Дебет 01 Кредит 08-1
- 1 830 000 руб. - земельный участок учтен в составе ОС.

Так как приобретенное имущество (нежилое здание и земельный участок под ним) подлежит учету как два инвентарных объекта, то к учету принимаются объекты по фактической цене приобретения, рассчитанной пообъектно исходя, например, из удельного веса в остаточной (балансовой) стоимости этих объектов. См. Вопрос: ОАО "Т" на торгах приобрело имущество: нежилое здание общей площадью, равной 210,2 кв. м., и земельный участок общей площадью, равной 728 кв. м. Балансовая стоимость здания составляет 43 931 руб., земельного участка - 976 466,40 руб. Как формируется в бухгалтерском учете первоначальная стоимость приобретенного имущества, оприходованного в виде двух инвентарных объектов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ)
В отличие от здания, которое амортизируется в общем порядке, по правилам бухгалтерского учета амортизацию по земельным участкам не начисляют (п. 17 ПБУ 6/01).

...при создании собственными силами

Основные средства могут быть созданы самой компанией. Например здания - построены. В такой ситуации в первоначальную стоимость ОС включают стоимость израсходованных материалов, заработную плату персонала, занятого созданием основного средства, и начисления с нее (взносы на обязательное соцстрахование и страхование по "травме"), амортизацию основных средств, которые были использованы для создания ОС, и т.д.
При этом стоимость основных средств, которые возводятся в результате строительно-монтажных работ собственными силами компании (то есть ее рабочими), облагают НДС. Впоследствии начисленный налог принимают к вычету. Облагаемый оборот рассчитывают как сумму всех затрат по стройке. Если часть работы выполняют подрядные организации (смешанный способ строительства), то затраты на оплату их работ из облагаемого оборота исключают. Операции по строительству основных средств полностью силами подрядчика НДС не облагают.

Пример
Компания строит здание склада для собственных нужд. Строительство ведется смешанным способом (то есть силами работников самой компании и подрядчиков). Стоимость материалов, израсходованных на стройку, составила 2 360 000 руб. (в том числе НДС - 360 000 руб.). Амортизация строительного оборудования, используемого на стройке, - 48 000 руб. Затраты по эксплуатации строительных машин и оборудования (обеспечение их топливом, электроэнергией и т.д.) - 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). Расходы на выплату зарплаты рабочим равны 150 000 руб. С нее были начислены взносы по обязательному страхованию (в том числе по "травме") в размере 51 300 руб. Стоимость услуг подрядной организации, привлеченной для строительства, составила 3 540 000 руб. (в том числе НДС - 540 000 руб.).
Операции по строительству здания склада отражены в учете фирмы записями:
Дебет 19 Кредит 60
- 360 000 руб. - учтен НДС по материалам, необходимым для стройки;
Дебет 10 Кредит 60
- 2 000 000 руб. (2 360 000 - 360 000) - оприходованы материалы;
Дебет 08-3 Кредит 10
- 2 000 000 руб. - списана стоимость использованных материалов;
Дебет 08-3 Кредит 02
- 48 000 руб. - сумма амортизации по строительному оборудованию списана на увеличение стоимости постройки;
Дебет 19 Кредит 60
- 9000 руб. - учтен НДС по затратам на эксплуатацию строительных машин и оборудования;
Дебет 08-3 Кредит 60
- 50 000 руб. (59 000 - 9000) - учтены расходы по эксплуатации строительных машин и оборудования;
Дебет 08-3 Кредит 70
- 150 000 руб. - начислена заработная плата работникам, занятым в строительстве;
Дебет 08-3 Кредит 69
- 51 300 руб. - начислены взносы по обязательному соцстрахованию;
Дебет 19 Кредит 68
- 413 874 руб. ((2 000 000 + 48 000 + 50 000 + 150 000 + 51 300) х 18%) - начислен НДС по расходам на строительство собственными силами;
Дебет 19 Кредит 60
- 540 000 руб. - учтен НДС по работам подрядных организаций;
Дебет 08-3 Кредит 60
- 3 000 000 руб. (3 540 000 - 540 000) - учтены затраты на оплату работ подрядчиков;
Дебет 68 Кредит 19
- 1 322 874 руб. (360 000 + 9000 + 413 874 + 540 000) - принят к вычету НДС по стройке;
Дебет 01 Кредит 08-3
- 5 299 300 руб. (2 000 000 + 48 000 + 50 000 + 150 000 + 51 300 + 3 000 000) - построенное здание склада учтено в составе ОС.

...при поступлении в качестве вклада в уставный капитал

Основные средства, полученные в виде вклада в уставный капитал, принимают к учету по той стоимости, которая согласована между владельцами компании (акционерами - в АО, участниками - в ООО)*(68). При этом она увеличивается на сумму всех расходов, связанных с приобретением этого имущества. Например на затраты по его доставке и доведению до состояния, пригодного к использованию. Как и в случае с НМА, в некоторых случаях для оценки стоимости ОС должен привлекаться независимый оценщик. Расходы на оплату его услуг также увеличивают первоначальную стоимость имущества.
Сторона, передавшая основное средство в качестве вклада в уставный капитал, должна восстановить по нему "входной" НДС, если ранее он принимался к вычету. Налог восстанавливают исходя из остаточной стоимости этого имущества. Сторона, принимающая вклад, вправе списать сумму налога в зачет из бюджета. Ее отражают по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетом 83 "Добавочный капитал"*(69).

Пример
Компания получает вычислительную технику в качестве вклада в уставный капитал. Вклад оценен в 380 000 руб. Сумма НДС по этому имуществу, восстановленная стороной, передающей вклад, составила 21 600 руб.
Для оценки прав был привлечен независимый оценщик. На оплату его услуг фирма потратила 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Эти расходы не являются взносом в уставный капитал фирмы. На доставку техники и ее сборку фирма потратила 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.).
Эти операции бухгалтер отразил записями:
Дебет 75 Кредит 80
- 380 000 руб. - отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;
Дебет 08-4 Кредит 75
- 380 000 руб. - отражен вклад в уставный капитал фирмы в виде техники;
Дебет 19 Кредит 83
- 21 600 руб. - учтен НДС, восстановленный передающей стороной;
Дебет 19 Кредит 60
- 3600 руб. - учтен НДС по услугам оценщика;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 20 000 руб. (23 600 - 3600) - затраты на оплату услуг оценщика списаны на увеличение стоимости техники;
Дебет 19 Кредит 60
- 1800 руб. - учтен НДС по расходам на доставку и сборку техники;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 10 000 руб. (11 800 - 1800) - расходы на доставку и сборку техники включены в ее первоначальную стоимость;
Дебет 68 Кредит 19
- 27 000 руб. (21 600 + 3600 + 1800) - НДС по расходам, связанным с приобретением техники, и сумма налога, восстановленная передающей стороной, приняты к вычету;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 410 000 руб. (380 000 + 20 000 + 10 000) - техника, внесенная в качестве вклада в уставный капитал, отражена в составе ОС.

Разницу между стоимостью вклада участника и номинальной величиной его доли отражают по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции с кредитом счета 83 "Добавочный капитал"*(70). Такая ситуация возможна, если стоимость имущества, по данным экспертизы независимого оценщика, больше, чем размер вклада в уставный капитал, который был определен учредителями компании.

Пример
Компания увеличивает уставный капитал на 450 000 руб. В качестве вклада в него учредитель вносит деревообрабатывающий станок. Согласно заключению независимого оценщика стоимость станка составляет 3 000 000 руб. Передающая сторона восстановила НДС по нему в сумме 324 000 руб. Стоимость услуг оценщика составила 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.).
Операции по увеличению уставного капитала отражают записями:
Дебет 75 Кредит 80
- 450 000 руб. - отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;
Дебет 08-4 Кредит 75
- 3 000 000 руб. - отражен вклад в уставный капитал фирмы в виде станка;
Дебет 19 Кредит 83
- 324 000 руб. - учтен НДС, восстановленный по станку передающей стороной;
Дебет 19 Кредит 60
- 3600 руб. - учтен НДС по услугам оценщика;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 20 000 руб. (23 600 - 3600) - затраты на оплату услуг оценщика списаны на увеличение стоимости станка;
Дебет 68 Кредит 19
- 327 600 руб. (324 000 + 3600) - НДС, восстановленный передающей стороной, и сумма налога по расходам, связанным с приобретением станка, приняты к вычету;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 3 020 000 руб. (3 000 000 + 20 000) - принят к учету станок в качестве ОС;
Дебет 75 Кредит 83
- 2 874 000 руб. (3 000 000 + 324 000 - 450 000) - отражена разница между стоимостью вклада учредителя и номинальной величиной его доли.

...при получении безвозмездно

Основные средства, которые компания получила безвозмездно, оценивают исходя из их рыночной цены, действующей на дату оприходования имущества*(71). Если определить ее достоверно компания не может, то она вправе обратиться к независимым оценщикам. Расходы на оплату их услуг включают в первоначальную стоимость основного средства. В аналогичном порядке поступают с другими затратами по приобретению этих ценностей*(72). Например расходами на их доставку, доработку и приведение в состояние, пригодное к использованию.
До 1 января 2011 года стоимость основных средств, полученных безвозмездно, отражали в составе доходов будущих периодов. По мере начисления амортизации по этому имуществу ее включали в состав прочих доходов компании. После этой даты такое понятие как "доходы будущих периодов" из бухгалтерского учета исключено. Поэтому стоимость таких ценностей учитывают в качестве прочих доходов единовременно в момент их поступления.
Операции по передаче основных средств другим лицам безвозмездно облагают НДС. Стороне, которая их получает, НДС не предъявляется*(73). Счет-фактура, оформленный по этой сделке передающей стороной, регистрации в книге покупок получателя не подлежит*(74).

Пример
Компания безвозмездно получила производственное оборудование. Для его оценки был привлечен независимый оценщик. Стоимость его услуг составила 17 700 руб. (в том числе НДС - 2700 руб.). Согласно заключению оценщика рыночная стоимость оборудования составляет 600 000 руб. (без НДС). Расходы на доставку оборудования до фирмы и доведение его до состояния, пригодного к использованию, составили 94 400 руб. (в том числе НДС - 14 400 руб.).
Операции по получению оборудования бухгалтер отразит записями:
Дебет 08-4 Кредит 91-1
- 600 000 руб. - отражена стоимость оборудования, поступившего безвозмездно;
Дебет 19 Кредит 60
- 2700 руб. - учтен НДС по услугам по оценке оборудования;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 15 000 руб. (17 700 - 2700) - отражены расходы по оценке оборудования;
Дебет 19 Кредит 60
- 14 400 руб. - учтен НДС по расходам на транспортировку и доведение ОС до состояния, пригодного к использованию;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 80 000 руб. (94 400 - 14 400) - учтены расходы на транспортировку и доведение ОС до состояния, пригодного к использованию;
Дебет 68 Кредит 19
- 17 100 руб. (2700 + 14 400) - принят к вычету НДС по расходам на приобретение оборудования;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 695 000 руб. (600 000 + 15 000 + 80 000) - оборудование учтено в качестве ОС.

...при поступлении по бартеру

Стоимость основных средств, приобретенных по товарообменному (бартерному) договору, устанавливают исходя из стоимости ценностей, переданных в обмен*(75). Ее определяют исходя из цен, по которым компания продает аналогичное имущество в обычных условиях. Дополнительные расходы, которые понесла компания (например оплата информационных услуг, затраты на доставку ОС, их установку и т.д.), увеличивают первоначальную стоимость основного средства в обычном порядке.

Пример
Компания приобретает фрезерный станок. В обмен на него фирма передает поставщику 100 ед. товара. Обычно организация их продает по цене 5900 руб. за ед. (в том числе НДС - 900 руб.). Сделка предполагается равноценной. Расходы на доставку и установку станка составили 70 800 руб. (в том числе НДС - 10 800 руб.). Себестоимость единицы переданных товаров - 4200 руб.
Общая стоимость товаров, переданных в обмен на станок, составила:
5900 руб. х 100 ед. = 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.).
Операции по отгрузке товаров и приобретению станка отражены записями:
Дебет 62 Кредит 90-1
- 590 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров;
Дебет 90-2 Кредит 45
- 420 000 руб. - списана себестоимость отгруженных товаров;
Дебет 90-3 Кредит 68
- 90 000 руб. - начислен НДС;
Дебет 90-9 Кредит 99
- 80 000 руб. (590 000 - 90 000 - 420 000) - отражен финансовый результат;
Дебет 19 Кредит 60
- 90 000 руб. - учтен НДС по станку;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 500 000 руб. - отражены затраты на приобретение станка;
Дебет 68 Кредит 19
- 90 000 руб. - НДС принят к вычету;
Дебет 19 Кредит 60
- 10 800 руб. - отражен НДС по затратам на доставку и установку станка;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 60 000 руб. (70 800 - 10 800) - отражены расходы на доставку и установку станка;
Дебет 68 Кредит 19
- 10 800 руб. - НДС по затратам на доставку и установку станка принят к вычету;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 560 000 руб. (500 000 + 60 000) - фрезерный станок учтен в составе ОС;
Дебет 60 Кредит 62
- 590 000 руб. - зачтены задолженности по бартерному договору.

Если стоимость ценностей, переданных в обмен, установить невозможно, первоначальную стоимость ОС определяют исходя из тех цен, по которым "в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств"*(76). То есть полученное основное средство приходуют по рыночной цене. Ее компания определяет самостоятельно либо при помощи независимого оценщика.

Амортизация ОС

Основные средства отражают в балансе по остаточной стоимости. Это первоначальная стоимость за вычетом начисленной по ОС амортизации. Порядок ее начисления регулирует раздел III ПБУ 6/01. Остановимся на нем подробнее.

Общие правила

Амортизацию начисляют по всем объектам основных средств независимо от результатов деятельности компании. Есть отдельные виды этого имущества, которые не амортизируют, так как их потребительские свойства с течением времени не меняются. К ним относят земельные участки, объекты природопользования, музейные ценности или коллекции и т.п. Кроме того, не нужно начислять амортизацию по объектам жилищного фонда, принятым к учету в качестве основных средств до 1 января 2006 года. По ним в конце каждого года начисляют износ*(77).
Не амортизируют ОС, законсервированные для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке. Начисление амортизации приостанавливают:
- по имуществу, переведенному на консервацию сроком более 3 месяцев;
- по восстанавливаемому объекту ОС, если срок работ превышает 12 месяцев. При этом под восстановлением понимают его ремонт, модернизацию или реконструкцию.
Приведенный перечень случаев, когда амортизацию не начисляют или приостанавливают ее начисление, исчерпывающий. Во всех остальных случаях ее начисляют в общем порядке. Даже в тех ситуациях, когда имущество фактически не используется компанией. Например, если оно было передано в залог другому лицу.
Компания вправе начислять амортизацию и по тем объектам, строительные работы на которых не окончены (то есть по затратам, учтенным на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы"). Правда, при условии, что такие объекты фактически эксплуатируются компанией. Это делают с месяца, следующего за месяцем начала их эксплуатации. Основание для начисления амортизации - справка о стоимости указанных объектов или их частей по данным учета капитальных вложений. При оформлении актов о приемке ввода в действие этих объектов и зачисления их в состав основных средств производится уточнение ранее начисленной амортизации. Данные нормы закреплены в пункте 22 Положения о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве*(78). (Названный документ в настоящее время не отменен и продолжает действовать.) Аналогичной точки зрения придерживается и Минфин России*(79).
Также допускается начисление амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатацию, по которым закончены капитальные вложения, оформлены документы по приемке-передаче, необходимые бумаги переданы на госрегистрацию. Данные объекты принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету 01 "Основные средства". Об этом говорится в пункте 52 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств*(80).
В общем случае амортизацию начинают начислять с 1-го числа того месяца, который следует за месяцем отражения имущества в составе основных средств.

Пример
В марте компания приобрела основное средство. В апреле и мае оно доводилось до состояния, пригодного к использованию. Объект был принят к учету в составе основных средств и отражен на счете 01 в июне. Амортизацию по нему начинают начислять с июля.
Прекращают начисление амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором стоимость ОС была полностью погашена либо в котором оно было списано с баланса компании (например при продаже или безвозмездной передаче).

Пример
В августе компания продала основное средство. Начиная с сентября амортизацию по этому ОС не начисляют. При этом за август она должна быть начислена в полной сумме независимо от даты перехода к покупателю права собственности на это имущество.

Законодательство устанавливает 4 способа начисления амортизации:
- линейный;
- уменьшаемого остатка;
- по сумме чисел лет полезного использования;
- пропорционально объему выпущенной продукции.
Конкретный способ амортизации определяется в качестве элемента бухгалтерской учетной политики. При этом по разным группам однородных объектов основных средств он может быть разным (например, по вычислительной технике - линейным, по станкам - пропорционально объему выпущенной продукции). Единожды выбрав тот или иной метод, компания должна его применять вплоть до окончания срока полезного использования объекта. В отличие от нематериальных активов, изменение способа амортизации основных средств не допускается.
При использовании первых 3 способов компания должна установить срок полезного использования основного средства. В соответствии с ним фирма определяет годовую сумму амортизационных отчислений по ОС.

Определяем срок полезного использования

Срок полезного использования - это количество лет, в течение которых компания предполагает использовать основное средство. Его устанавливают исходя из:
- ожидаемого срока использования объекта в соответствии с его производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, который зависит от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования объекта.
В большинстве случаев "полезный" срок ОС устанавливают на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы*(81). Она может использоваться для целей как налогового, так и бухгалтерского учета. По данному документу все основные средства делятся на 10 групп:
- 1-я - со сроком полезного использования от 1 до 2 лет включительно;
- 2-я - от 2 до 3 лет включительно;
- 3-я - от 3 до 5 лет включительно;
- 4-я - от 5 до 7 лет включительно;
- 5-я - от 7 до 10 лет включительно;
- 6-я - от 10 до 15 лет включительно;
- 7-я - от 15 до 20 лет включительно;
- 8-я - от 20 до 25 лет включительно;
- 9-я - от 25 до 30 лет включительно;
- 10-я - свыше 30 лет.
В рамках этих сроков компания и должна установить сроки полезного использования тех или иных объектов основных средств.

Пример
Компания приобрела компьютер. Согласно Классификации основных средств он входит во 2-ю амортизационную группу (срок полезного использования от 2 до 3 лет включительно). Исходя из этого фирма установила, что срок его полезного использования составляет 2 года.

Точно в таком же порядке определяют срок полезного использования ОС, которое уже было в эксплуатации. Его устанавливают по общим правилам. При этом в расчет может приниматься время его работы у предыдущего собственника.

Пример
Компания приобрела подержанный легковой автомобиль. Он входит в 3-ю амортизационную группу (срок полезного использования от 3 до 5 лет включительно). При этом у предыдущего собственника он проработал один год. Компания установила срок полезного использования транспорта в размере 4 лет и сократила его на время фактической эксплуатации машины (1 год). В результате срок полезного использования машины составил 3 года (4 - 1).

Отметим, что многие виды основных средств отсутствуют в Классификации. В данном случае вы можете воспользоваться Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ)*(82). Определив, к какой группе основных средств относят то или иное имущество по ОКОФ, вы сможете установить эту группу и по Классификатору.

Пример
Компания приобрела бытовой кондиционер. Такой вид имущества в Классификации основных средств отсутствует. По ОКОФ подобному виду имущества присвоен код 16 2930274 "Кондиционеры бытовые, электровоздухоохладители". Оно относится к группе "Приборы бытовые" (код 16 2930000). Эта группа есть в Классификаторе. Срок полезного использования имущества, которое в нее входит, составляет от 3 до 5 лет включительно.

Возможно, того или иного объекта не будет ни в Классификации, ни в ОКОФ. В такой ситуации его "полезный" срок определяют исходя из общих норм, установленных в пункте 20 ПБУ 6/01. Дело в том, что организация вправе для целей бухгалтерского учета самостоятельно определять срок полезного использования ОС, не опираясь ни на какие нормы (например, основываясь на технической документации или рекомендациях изготовителей ценностей).

Линейный способ амортизации

Это самый простой метод начисления амортизации. Именно поэтому его применяет большинство компаний. При его использовании нужно определить годовую норму и сумму амортизационных отчислений. Годовую норму рассчитывают по формуле:

           100%
------------------------------- = Годовая норма амортизационных
Срок полезного использования ОС           отчислений (в%)
         (в годах)

Затем рассчитывают годовую сумму амортизационных отчислений. Ее определяют так:

  Первоначальная        Годовая норма      Годовая сумма
(восстановительная) х  амортизационных =  амортизационных
   стоимость ОС         отчислений (в%)  отчислений (в руб.)

Ежемесячный размер амортизационных отчислений равен 1/12 от ее годовой суммы.

Пример
Фирма приобрела основное средство. Его стоимость составила 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Срок полезного использования - 10 лет. Амортизация по нему начисляется линейным способом.
Годовая норма амортизационных отчислений по нему составит:
100% : 10 лет = 10%.
Годовая сумма амортизационных отчислений будет равна:
(590 000 руб. - 90 000 руб.) х 10% = 50 000 руб.
Ежемесячная сумма амортизации по основному средству составит:
50 000 руб. х 1/12 = 4167 руб.
При покупке основного средства и начислении амортизации по нему делают проводки:
Дебет 19 Кредит 60
- 90 000 руб. - учтен НДС по основному средству;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 500 000 руб. (590 000 - 90 000) - отражены затраты на покупку основного средства;
Дебет 68 Кредит 19
- 90 000 руб. - принят к вычету НДС по основному средству;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 500 000 руб. - стоимость основного средства учтена в составе ОС;
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 4167 руб. - начислена амортизация по основному средству (эту проводку делают ежемесячно).

Способ уменьшаемого остатка

При использовании этого метода годовую норму амортизационных отчислений определяют по формуле:

           100%
------------------------------- = Годовая норма амортизационных
Срок полезного использования ОС           отчислений (в%)
         (в годах)

При этом годовая норма может быть увеличена на коэффициент ускорения, который компания устанавливает самостоятельно (не выше 3). Необходимо учитывать, что чем больше этот показатель, тем в больших суммах будет начисляться амортизация в начале эксплуатации основного средства.
Годовую сумму амортизации рассчитывают исходя из остаточной стоимости основного средства на начало каждого года. Это делают по формуле:

  Остаточная     Годовая норма амортизационных    Годовая сумма
стоимость ОС  х    отчислений, увеличенная    = амортизационных
на начало года        на коэффициент (в %)         отчислений

Ежемесячный размер амортизационных отчислений равен 1/12 от ее годовой суммы. При использовании этого способа нужно учитывать один нюанс. Если дословно следовать ПБУ 6/01, основное средство не будет самортизировано даже после окончания срока его полезного использования. Его остаточная стоимость будет постоянно стремиться к нулю, но никогда его не достигнет, а сумма начисленной амортизации не сравняется с первоначальной стоимостью основного средства (она всегда будет меньше). В данном случае можно поступить так:
- в последнем месяце срока полезного использования ОС начислить амортизацию в той сумме, которая равна его остаточной стоимости на эту дату;
- сумму ежемесячных амортизационных отчислений за последний год работы ОС рассчитать как 1/12 от его остаточной стоимости на эту дату.
Конкретный способ амортизации основных средств в этом случае может быть закреплен в качестве элемента учетной политики компании.

Пример
Фирма приобрела основное средство. Его первоначальная стоимость составила 708 000 руб. (в том числе НДС - 108 000 руб.). Срок полезного использования - 5 лет. Амортизация по основному средству начисляется способом уменьшаемого остатка. При этом компания использует коэффициент ускорения в размере 3.
При оприходовании основного средства делают проводки:
Дебет 19 Кредит 60
- 108 000 руб. - учтен НДС по основному средству;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 600 000 руб. (708 000 - 108 000) - отражены затраты на покупку основного средства;
Дебет 68 Кредит 19
- 108 000 руб. - принят к вычету НДС по основному средству;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 600 000 руб. - стоимость имущества учтена в составе ОС.
Годовая норма амортизационных отчислений по ОС составит:
100% : 5 лет х 3 = 60%
Годовая сумма амортизационных отчислений за 1-й год эксплуатации будет равна:
600 000 руб. х 60% = 360 000 руб.
В 1-й год эксплуатации по основному средству нужно ежемесячно начислять амортизацию в размере:
360 000 руб. : 12 мес. = 30 000 руб.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 2-й год эксплуатации будет равна:
(600 000 руб. - 360 000 руб.) х 60% = 144 000 руб.
Во 2-й год эксплуатации по основному средству нужно ежемесячно начислять амортизацию в размере:
144 000 руб. : 12 мес. = 12 000 руб.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 3-й год эксплуатации будет равна:
(600 000 руб. - 360 000 руб. - 144 000 руб.) х 60% = 57 600 руб.
В 3-й год эксплуатации по основному средству нужно ежемесячно начислять амортизацию в размере:
57 600 руб. : 12 мес. = 4800 руб.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 4-й год эксплуатации будет равна:
(600 000 руб. - 360 000 руб. - 144 000 руб. - 57 600 руб.) х 60% = 23 040 руб.
За 4-й год эксплуатации по основному средству нужно ежемесячно начислять амортизацию в размере:
23 040 руб. : 12 мес. = 1920 руб.
Если в аналогичном порядке начислять амортизацию в 5-й год работы ОС, то ее годовая сумма составит:
(600 000 руб. - 360 000 руб. - 144 000 руб. - 57 600 руб. - 23 040 руб.) х 60% = 9 216 руб.
При этом по окончании срока полезного использования основного средства (5 лет)
его остаточная стоимость будет равна:
600 000 - 360 000 - 144 000 - 57 600 - 23 040 - 9216 = 6144 руб.
Таким образом, несмотря на окончание этого срока, основное средство полностью не самортизировалось. Причем этого не произойдет и на 6-й, 7-й и т.д. год его работы. Чтобы выйти из этой ситуации, можно воспользоваться одним из указанных выше способов.
Ситуация 1
Согласно учетной политике в последнем месяце срока полезного использования ОС по нему начисляется амортизация в той сумме, которая равна его остаточной стоимости на эту дату.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 5-й год эксплуатации будет равна:
(600 000 руб. - 360 000 руб. - 144 000 руб. - 57 600 руб. - 23 040 руб.) х 60% = 9 216 руб.
За 5-й год эксплуатации по основному средству нужно ежемесячно в течение 11 мес. начислять амортизацию в размере:
9 216 руб. : 12 мес. = 768 руб.
В последнем месяце 5-го года эксплуатации ОС по нему будет начислена амортизация, равная его остаточной стоимости. Ее сумма составит:
600 000 руб. - 360 000 руб. - 144 000 руб. - 57 600 руб. - 23 040 руб. - (768 руб. х 11 мес.) = 6912 руб.
В этом случае по окончании последнего года работы основного средства его остаточная стоимость будет равна:
600 000 руб. - 360 000 руб. - 144 000 руб. - 57 600 руб. - 23 040 руб. - (768 руб. х 11 мес. + 6912 руб.) = 0 руб.
Ситуация 2
Согласно учетной политике сумму ежемесячный амортизационных отчислений за последний год работы ОС компания определяет как 1/12 от его остаточной стоимости на эту дату.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 5-й год эксплуатации будет равна:
600 000 - 360 000 - 144 000 - 57 600 - 23 040 = 15 360 руб.
За 5-й год эксплуатации по ОС нужно ежемесячно начислять амортизацию в размере:
15 360 руб. : 12 мес. = 1280 руб.
По окончании последнего года работы основного средства его остаточная стоимость будет равна:
600 000 - 360 000 - 144 000 - 57 600 - 23 040 - 15 360 = 0 руб.
Начисление амортизации по основному средству отражают записями:
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 30 000 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 1-й год работы (проводку делают помесячно);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 12 000 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации во 2-й год работы (проводку делают помесячно);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 4800 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 3-й год работы (проводку делают помесячно);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 1920 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 4-й год работы (проводку делают помесячно).
Начисляя амортизацию в последний - пятый - год эксплуатации, делают проводки:
- при использовании первого способа:
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 768 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 5-й год работы (проводку делают помесячно в течение января-ноября);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 6912 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 5-й год работы (проводку делают в декабре);
- при использовании второго способа:
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 1280 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 5-й год работы (проводку делают помесячно).

Способ по сумме чисел лет полезного использования

При использовании этого метода годовую норму амортизационных отчислений не рассчитывают. Бухгалтеру необходимо определить их годовую сумму. Это делают по формуле:

  Первоначальная        Число лет, остающихся до конца
(восстановительная) х срока полезного использования ОС   Ежегодная сумма
   стоимость ОС       -------------------------------- = амортизационных
                           Сумма чисел лет срока            отчислений
                        полезного использования ОС

Пример
Фирма приобрела основное средство. Его первоначальная стоимость составила 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.). Срок полезного использования - 8 лет. Амортизация по основному средству начисляется по сумме чисел лет полезного использования. Сумма чисел лет его полезного использования составляет:
1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 = 36.
При оприходовании основного средства делают проводки:
Дебет 19 Кредит 60
- 72 000 руб. - учтен НДС по основному средству;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 400 000 руб. (472 000 - 72 000) - отражены затраты на покупку основного средства;
Дебет 68 Кредит 19
- 72 000 руб. - принят к вычету НДС по основному средству;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 400 000 руб. - стоимость имущества учтена в составе ОС.
Годовая сумма амортизационных отчислений за первый год эксплуатации будет равна:
400 000 руб. х 8/36 = 88 889 руб.
В 1-й год эксплуатации по основному средству нужно ежемесячно начислять амортизацию в размере:
88 889 руб. : 12 мес. = 7407 руб.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 2-й год эксплуатации будет равна:
400 000 руб. х 7/36 = 77 778 руб.
Во 2-й год эксплуатации по основному средству нужно ежемесячно начислять амортизацию в размере:
77 778 руб. : 12 мес. = 6482 руб.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 3-й год эксплуатации будет равна:
400 000 руб. х 6/36 = 66 667 руб.
В 3-й год эксплуатации по основному средству нужно ежемесячно начислять амортизацию в размере:
66 667 руб. : 12 мес. = 5556 руб.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 4-й год эксплуатации будет равна:
400 000 руб. х 5/36 = 55 556 руб.
В 4-й год эксплуатации по основному средству нужно ежемесячно начислять амортизацию в размере:
55 556 руб. : 12 мес. = 4630 руб.
Далее расчеты делают в аналогичном порядке. Начисленную амортизацию отражают проводками:
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 7407 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 1-й год работы (проводку делают помесячно);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 6482 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации во 2-й год работы (проводку делают помесячно);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 5556 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 3-й год работы (проводку делают помесячно);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 4630 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 4-й год работы (проводку делают помесячно).
Далее делают аналогичные записи.

Пропорционально объему выпущенной продукции

Чтобы использовать этот способ, необходимо спланировать объем товаров или готовой продукции, которые будут реализованы (изготовлены) с использованием того или иного объекта основных средств. Кроме того, можно использовать любой другой экономически обоснованный показатель. Например, по автомобильному транспорту - его возможный пробег. Исходя из этого показателя и определяют ежемесячную сумму амортизации по ОС. Для расчета годовой суммы амортизационных отчислений можно использовать формулу:

Количество товаров,  Первоначальная стоимость ОС    Годовая сумма
   планируемых к   х --------------------------- = амортизационных
    производству       Общее количество товаров,     отчислений
    (реализации)       планируемых к производству
       за год        (реализации) с использованием
                                  ОС

Ежемесячная сумма амортизации будет равна 1/12 от ее годовой суммы.

Пример
Компания приобрела деревообрабатывающий станок. Его первоначальная стоимость составила 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.). С использованием станка планируется изготовить 12 000 ед. готовой продукции. Амортизация по нему начисляется пропорционально объему выпущенных товаров.
Допустим, что предполагаемый выпуск продукции составил:
- в 1-й год работы - 6000 ед.;
- во 2-й год работы - 4000 ед.;
- в 3-й год работы - 2000 ед.
При оприходовании станка делают проводки:
Дебет 19 Кредит 60
- 72 000 руб. - учтен НДС по станку;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 400 000 руб. (472 000 - 72 000) - отражены затраты на покупку станка;
Дебет 68 Кредит 19
- 72 000 руб. - принят к вычету НДС по станку;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 400 000 руб. - стоимость станка учтена в составе ОС.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 1-й год эксплуатации станка составит:
6000 ед. х (400 000 руб. : 12 000 ед.) = 200 000 руб.
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит:
200 000 руб. : 12 мес. = 16 667 руб.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 2-й год эксплуатации станка составит:
4000 ед. х (400 000 руб. : 12 000 ед.) = 133 333 руб.
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна:
133 333 руб. : 12 мес. = 11 111 руб.
Годовая сумма амортизационных отчислений за 3-й год эксплуатации станка составит:
2000 ед. х (400 000 руб. : 12 000 ед.) = 66 667 руб.
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит:
66 667 руб. : 12 мес. = 5556 руб.
Начисленную амортизацию отражают проводками:
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 16 667 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 1-й год работы (проводку делают помесячно);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 11 111 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации во 2-й год работы (проводку делают помесячно);
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 5556 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации в 3-й год работы (проводку делают помесячно).

Пересчет амортизации при изменении срока полезного использования ОС

Зачастую после модернизации или реконструкции меняется срок полезного использования основного средства. В результате должна измениться и годовая норма амортизационных отчислений по нему. О том, как ее пересчитать, рассказали финансисты*(83). Они предписывают сделать это так: "годовая сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной на затраты на модернизацию и реконструкцию, и оставшегося срока полезного использования, в том числе пересмотренного срока полезного использования реконструированного объекта в соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01".
Аналогичное предписание содержит и пункт 60 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств*(84). Правда, он касается лишь линейного способа амортизации.

Пример
На балансе компании числится компьютерный сервер. Его первоначальная стоимость составляет 424 800 руб. (в том числе НДС - 64 800 руб.). Срок полезного использования этой техники - 3 года. Сервер проработал 2 года. Затем компания приняла решение о его модернизации - увеличении оперативной памяти и замене жесткого диска на больший по объему. Стоимость запасных частей, использованных для модернизации, составила 153 400 руб. (в том числе НДС - 23 400 руб.), другие затраты (на оплату труда работников, занятых в этом процессе, и социальные отчисления с нее) - 30 000 руб. После модернизации срок полезного использования сервера увеличился на один год.
При оприходовании сервера бухгалтер сделал записи:
Дебет 19 Кредит 60
- 64 800 руб. - учтен НДС по серверу;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 360 000 руб. (424 800 - 64 800) - учтены затраты на приобретение сервера;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 360 000 руб. - сервер учтен в составе основных средств;
Дебет 68 Кредит 19
- 64 800 руб. - НДС по серверу принят к вычету.
Компания начисляет амортизацию по вычислительной технике линейным методом.
Годовая норма амортизационных отчислений по серверу составит:
100% : 3 года = 33,3333%.
Годовая сумма амортизационных отчислений составит:
360 000 руб. х 33,3333% = 120 000 руб.
Ежемесячно бухгалтер должен начислять амортизацию по этому основному средству в размере:
120 000 руб. : 12 мес. = 10 000 руб.
Эту операцию отражают проводкой:
Дебет 20 (26, 44) Кредит 02
- 10 000 руб. - начислена ежемесячная сумма амортизации по серверу.
За 2 года (24 мес.) амортизация будет начислена в размере:
10 000 руб. х 24 мес. = 240 000 руб.
Остаточная стоимость сервера через 2 года эксплуатации составит:
360 000 - 240 000 = 120 000 руб.
Затраты на модернизацию сервера бухгалтер отразит записями:
Дебет 19 Кредит 60
- 23 400 руб. - учтен НДС по запчастям, необходимым для модернизации сервера;
Дебет 10 Кредит 60
- 130 000 руб. (153 400 - 23 400) - оприходованы материалы для модернизации;
Дебет 68 Кредит 19
- 23 400 руб. - принят к вычету НДС по запчастям;
Дебет 08-4 Кредит 10
- 130 000 руб. - списана стоимость запчастей, использованных в процессе модернизации;
Дебет 08-4 Кредит 70 (69)
- 30 000 руб. - учтены другие расходы по модернизации;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 160 000 руб. (130 000 + 30 000) - увеличена первоначальная стоимость сервера.
Остаточная стоимость техники после модернизации составит:
120 000 + 160 000 = 280 000 руб.
При этом оставшийся срок ее полезного использования будет равен:
3 - 2 + 1 = 2 года.
Исходя из этих показателей определяется новая годовая норма амортизационных отчислений. Она будет равна:
100% : 2 года = 50%.
Годовая сумма амортизационных отчислений по серверу после его модернизации составит:
280 000 руб. х 50% = 140 000 руб.
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по серверу будет равна:
140 000 руб. : 12 мес. = 11 667 руб.

Рассмотрим порядок аналогичного пересчета в отношении следующих 2 способов начисления амортизации (уменьшаемого остатка и по сумме чисел лет полезного использования).

Пример
Исходные данные возьмем из предыдущего примера.
Ситуация 1
Компания начисляет амортизацию по основному средству способом уменьшаемого остатка. Фирма использует коэффициент ускорения, равный 2.
Годовая норма амортизационных отчислений составит:
100% : 3 года х 2 = 66,6667%.
За 1-й год работы сервера годовая сумма амортизации по нему составит:
360 000 руб. х 66,6667% = 240 000 руб.
По окончании 1-го года остаточная стоимость сервера будет равна:
360 000 - 240 000 = 120 000 руб.
За 2-й год работы сервера годовая сумма амортизации будет равна:
120 000 руб. х 66,6667% = 80 000 руб.
Остаточная стоимость сервера после модернизации составит:
360 000 - 240 000 - 80 000 + 160 000 = 200 000 руб.
При этом оставшийся срок полезного использования модернизированного сервера, как и в предыдущем примере, составит 2 года (3 - 2 + 1). Начиная с 3-го года годовая норма амортизационных отчислений составит:
100% : 2 года х 2 = 100%.
За 3-й год по нему будет начислена амортизация в сумме:
200 000 руб. х 100% = 200 000 руб.
Таким образом, стоимость сервера будет полностью включена в расходы компании в течение 3-го года его эксплуатации.
Ситуация 2
Компания начисляет амортизацию по сумме чисел лет полезного использования.
Эта сумма будет равна:
1 + 2 + 3 = 6.
В 1-й год эксплуатации сервера на него будет начислена амортизация:
360 000 руб. х 3 года : 6 лет = 180 000 руб.
Во 2-й год в размере:
360 000 руб. х 2 года : 6 лет = 120 000 руб.
В результате на конец 2-го года остаточная стоимость сервера будет равна:
360 000 - 180 000 - 120 000 = 60 000 руб.
После его модернизации она составит:
60 000 + 160 000 = 220 000 руб.
До окончания срока полезного использования сервера (с учетом его увеличения в результате модернизации) остается:
3 - 2 + 1 = 2 года.
Сумма чисел лет полезного использования сервера после модернизации будет равна:
1 + 2 = 3 года.
В 3-й год его эксплуатации по основному средству будет начислена амортизация в размере:
220 000 руб. х 2 года : 3 года = 146 667 руб.
В последний - четвертый - год его эксплуатации она составит:
220 000 руб. х 1 год : 3 года = 73 333 руб.

При использовании последнего способа амортизации (списание стоимости пропорционально объему продукции) срок полезного использования основного средства не важен. При расчете годовой суммы амортизационных отчислений имеет значение лишь плановое количество продукции, которое может быть выпущено с использованием этого имущества. Поэтому ее пересчет проводится на основании именно этого показателя.
См. также:
Вопрос: Произведено дооборудование полностью самортизированного объекта ОС на сумму 2 млн. рублей. Ранее он относился к 10-ой группе как имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет. Какой срок полезного использования можно установить данному объекту? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ)
Возможна ситуация, когда реконструкции или модернизации подвергается полностью самортизированное основное средство, остаточная стоимость которого равна нулю. В этой ситуации первоначальная и, следовательно, остаточная стоимость объекта увеличиваются на сумму подобных расходов. Сложнее дело обстоит с определением срока полезного использования такого имущества. В налоговом учете действует ограничение по увеличению срока в пределах, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство*(85). При этом невозможно перевести основное средство из одной амортизационной группы в другую.
Для целей бухгалтерского учета предписано пересматривать срок полезного использования объекта в случаях улучшения показателей функционирования объекта*(86), при этом ни ПБУ 6/01, ни Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств*(87) пределы изменения срока полезного использования не установлены.
Чиновники Минфина России в одном из своих писем*(88) разъяснили, что стоимость произведенной достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации полностью самортизированного основного средства для целей налогообложения должна амортизироваться по тем нормам, которые были определены при введении основного средства в эксплуатацию.
Для целей же бухгалтерского учета*(89) амортизационные отчисления рассчитываются исходя из остаточной стоимости объекта на 1-е число месяца, следующего за месяцем окончания модернизации, и нормы амортизационных отчислений, определяемой исходя из оставшегося срока полезного использования.
В результате возникают временные разницы в связи с различными методиками определения суммы амортизационных отчислений согласно налоговому и бухгалтерскому законодательству. Напомним только, что увеличение срока полезного использования является правом, а не обязанностью компаний.

Внимание! После реконструкции/модернизации для целей бухгалтерского учета срок полезного использования должен быть, по нашему мнению, увеличен как минимум в пределах, установленных для амортизационной группы, и как максимум на фактически предполагаемый срок эксплуатации. Это следует сделать для того, чтобы не возникало споров с налоговыми инспекциями по поводу исчисления налога на имущество.

Copyright 2011 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Пособие для подготовки промежуточной бухгалтерской отчётности
Сноски ()*