Формирование отложенных налоговых обязательств

Во многих случаях прибыль, отраженная в бухгалтерском учете, не совпадает с налогооблагаемой прибылью. Она может быть как меньше, так и больше нее. В результате разного порядка бухгалтерского и налогового учета одних и тех же хозяйственных операций возникают постоянные или временные разницы. Последние делят на вычитаемые и налогооблагаемые разницы. К появлению отложенных налоговых обязательств приводят налогооблагаемые временные разницы. Они образуются в тех ситуациях, когда по той или иной операции прибыль в бухгалтерском учете формируется в большем размере, нежели в налоговом. Это происходит в результате, например:
- разных способов начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете;
- учета расходов, если при их расчете в бухгалтерском учете используется кассовый, а в налоговом - метод начисления;
- других аналогичных различий.
Сумму отложенного налогового обязательства определяют по формуле:

Налогооблагаемая  х Ставка налога =    Сумма отложенного
временная разница     на прибыль    налогового обязательства

Отложенные налоговые обязательства отражают по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства".
Сумму отложенных налоговых обязательств нужно отличать от постоянных налоговых активов. Последние возникают при появлении постоянных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом. Постоянные разницы являются неизменными величинами, которые никогда не исчезнут в будущем (в отличие от вычитаемых и налогооблагаемых разниц). Постоянные налоговые активы появляются, например, если те или иные расходы отражают только в налоговом учете. Самый яркий пример - амортизационная премия по капитальным вложениям. В бухгалтерском учете такое понятие отсутствует. Сумма подобной премии бухгалтерскую прибыль не уменьшает.

Пример
Компания приобрела основное средство. Его первоначальная стоимость составила 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Операции, связанные с приобретением основных средств, отражены записями:
Дебет 19 Кредит 60
- 18 000 руб. - учтен "входной" НДС по основному средству;
Дебет 08-4 Кредит 60
- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - учтены расходы на покупку основного средства;
Дебет 01 Кредит 08-4
- 100 000 руб. - оприходовано основное средство;
Дебет 68 Кредит 19
- 18 000 руб. - принят к вычету НДС по основному средству.
Ситуация 1
В бухгалтерском и налоговом учете амортизация по ОС начисляется в разном порядке. На конец отчетного периода ее сумма составила:
- в бухгалтерском учете - 300 000 руб.;
- в налоговом учете - 500 000 руб.
В результате возникла налогооблагаемая временная разница, которая привела к появлению отложенного налогового обязательства. Разница сформировалась в размере:
500 000 - 300 000 = 200 000 руб.
Сумма отложенного налогового обязательства равна:
200 000 руб. х 20% = 40 000 руб.
При начислении амортизации и налогового обязательства в учете делают записи:
Дебет 20 (23, 26...) Кредит 02
- 300 000 руб. - начислена амортизация по основному средству;
Дебет 68 Кредит 77
- 40 000 руб. - отражено отложенное налоговое обязательство.
Его сумму вписывают в строку 1420 "Отложенные налоговые обязательства" новой унифицированной формы бухгалтерского баланса.
Ситуация 2
По основному средству была использована амортизационная премия в размере 10% первоначальной стоимости. Сумма амортизационной премии составила:
(118 000 руб. - 18 000 руб.) х 10% = 10 000 руб.
После использования амортизационной премии у компании сформируется постоянная разница в сумме 10 000 руб., поскольку правила бухгалтерского учета применение такой премии не предусматривают. Поэтому бухгалтеру необходимо начислить постоянный налоговый актив.
Сумма постоянного налогового актива составит:
10 000 руб. х 20% = 2000 руб.
Его начисляют записью:
Дебет 68 Кредит 99
- 2000 руб. - начислен постоянный налоговый актив.

ПБУ 18/02 позволяет указывать в балансе отложенные налоговые обязательства и активы свернуто, сальдировано (кроме случаев, когда законодательством предусмотрено раздельное формирование налоговой базы). Если это предусмотрено бухгалтерской учетной политикой фирмы, сумма отложенных налоговых обязательств, отражаемая в балансе, может быть уменьшена на отложенные налоговые активы компании. В этой ситуации по строке "Отложенные налоговые обязательства" отражают кредитовое сальдо по счету 77 "Отложенные налоговые обязательства" за вычетом дебетового сальдо по счету 09 "Отложенные налоговые активы" (если кредитовое сальдо по счету 77 больше, нежели дебетовое по счету 09). При этом строку 1160 "Отложенные налоговые активы" новой унифицированной формы бухгалтерского баланса не заполняют.
Если кредитовое сальдо счета 77 меньше дебетового сальдо счета 09, то в строке "Отложенные налоговые обязательства" ставят прочерк, а разницу между данными показателями вписывают в строку 1160 "Отложенные налоговые активы" баланса.

Пример
В процессе работы в бухгалтерском учете компании возникли вычитаемые и налогооблагаемые временные разницы.
Ситуация 1
Сумма вычитаемых временных разниц - 300 000 руб., налогооблагаемых временных разниц - 720 000 руб. С них начислены отложенные налоговые активы и обязательства.
Отложенные налоговые активы сформировались в размере:
300 000 руб. х 20% = 60 000 руб.
Отложенные налоговые обязательства равны:
720 000 руб. х 20% = 144 000 руб.
Они были отражены записями:
Дебет 09 Кредит 68
- 60 000 руб. - начислены отложенные налоговые активы;
Дебет 68 Кредит 77
- 144 000 руб. - начислены отложенные налоговые обязательства.
В бухгалтерском балансе на конец отчетного периода по строке 1420 "Отложенные налоговые обязательства" могут быть отражены отложенные налоговые обязательства в размере:
144 000 - 60 000 = 84 000 руб.
Сумму отложенных налоговых активов в строке 1160 баланса не приводят.
Ситуация 2
Сумма вычитаемых временных разниц - 800 000 руб., налогооблагаемых временных разниц - 500 000 руб. С них начислены отложенные налоговые активы и обязательства.
Отложенные налоговые активы сформировались в размере:
800 000 руб. х 20% = 160 000 руб.
Отложенные налоговые обязательства равны:
500 000 руб. х 20% = 100 000 руб.
Они были отражены записями:
Дебет 09 Кредит 68
- 160 000 руб. - начислены отложенные налоговые активы;
Дебет 68 Кредит 77
- 100 000 руб. - начислены отложенные налоговые обязательства.
В бухгалтерском балансе на конец отчетного периода по строке 1160 "Отложенные налоговые активы" могут быть отражены отложенные налоговые активы в размере:
160 000 - 100 000 = 60 000 руб.
При этом сумму отложенных налоговых обязательств в строке 1420 баланса не приводят.

Copyright 2011 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Пособие для подготовки промежуточной бухгалтерской отчётности
Сноски ()*