Организация применяет общий режим налогообложения (метод начислений). С 1 января 2010 г. она переходит на УСН с объектом "доходы". Верно ли, что в бухгалтерском учете начисление амортизации ОС будет производиться как и при общем режиме налогообложения, а в налоговом учете амортизация вообще не производится (применяется ПБУ 18)? Как применяется п. 3 ст. 346.25 НК РФ при переходе с УСН (с объектом "доходы") на общий режим налогообложения? Каким образом должна быть учтена амортизация ОС за 2010 год? Какая остаточная стоимость ОС в налоговом учете будет по состоянию на 1 января 2011 г.? Погашаются ли отложенные обязательства за 2010 год в 2011 году?

Особенности учета ОС при переходе на УСН

Пунктом 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) предусмотрено, что организации, применяющие УСН, ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством о бухгалтерском учете.
Таким образом, бухгалтерский учет ОС при переходе организации на УСН будет осуществляться в том же порядке, как и при общей системе налогообложения. Смена режима налогообложения не повлияет и на порядок начисления амортизации в целях бухгалтерского учета, так как согласно п. 23 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" начисление амортизационных отчислений по объектам ОС не приостанавливается, кроме случаев перевода их по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Иначе обстоит дело с начислением амортизации в налоговом учете в период применения УСН. Организации, применяющие УСН, в соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, начисление амортизации по объектам ОС не производят, а учитывают затраты, произведенные на приобретение ОС в составе расходов.
В случае если налогоплательщик перешел на УСН с иных режимов налогообложения, в том числе и с общего режима налогообложения, стоимость ОС учитывается в порядке, установленном пп. 2.1 и 4 ст. 346.25 НК РФ.
Согласно п. 2.1 данной статьи учет ОС при переходе с общего режима налогообложения на УСН можно представить в виде двух этапов: определение остаточной стоимости ОС; списание остаточной стоимости ОС.
Однако применить положения этого пункта в отношении списания остаточной стоимости ОС могут только те налогоплательщики, которые в период применения УСН будут использовать в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Организация, выбравшая в качестве объекта налогообложения "доходы", не вправе будет учесть в составе расходов в период применения УСН остаточную стоимость ОС, приобретенных в период применения общей системы налогообложения.
В то же время считаем, что организации все же следует определить остаточную стоимость ОС на дату перехода на УСН, то есть на 1 января 2010 г. Сделать это необходимо для того, чтобы в том случае, когда будет осуществляться переход с УСН на общую систему налогообложения (в добровольном порядке или в случае утраты права на применение УСН), организации было проще определить остаточную стоимость ОС для целей налогового учета на дату перехода на общую систему налогообложения.

Порядок определения остаточной стоимости ОС

Остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) ОС и нематериальных активов, которые оплачены до перехода на УСН, определяется в виде разницы цены приобретения и суммы начисленной амортизации и отражается на дату перехода на УСН, то есть на 1 января.

Пример.
Допустим, у организации на балансе на дату перехода имеется объект ОС, относящийся к 3-й амортизационной группе со сроком полезного использования 60 месяцев (5 лет). Первоначальная стоимость объекта 300 000 руб. К моменту перехода объект использовался в организации 12 месяцев, сумма начисленной амортизации за этот период по данному объекту составила 60 000 руб.
Следовательно, остаточная стоимость объекта на дату перехода на УСН, то есть на 1 января 2010 г., составит:
300 000 руб. - 60 000 руб. = 240 000 руб.

Применение ПБУ 18/02

ПБУ 18/02 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций для организаций, признаваемых в установленном законодательством РФ порядке плательщиками налога на прибыль (п. 1 ПБУ 18/02).
Применение ПБУ 18/02 позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.
Организации, применяющие УСН, в силу п. 2 ст. 346.11 НК РФ освобождены от обязанности по уплате налога на прибыль организаций.
Следовательно, положения ПБУ 18/02 на организации, применяющие УСН, не распространяются (Письмо Минфина России от 14.07.2003 г. N 16-00-14/220).

Особенности учета ОС при переходе на общую систему налогообложения

В соответствии с п. 3 ст. 346.25 НК РФ в случае если организация переходит с УСН (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет ОС и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) которых, произведенные в период применения общего режима налогообложения до перехода на УСН, не полностью перенесены на расходы за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, на дату перехода на уплату налога на прибыль организаций в налоговом учете остаточная стоимость ОС определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих ОС, определенной на дату перехода на УСН, на сумму расходов, определяемую за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.
Данная норма действует с 1 января 2009 г.
Полагаем, что при введении новой редакции нормы п. 3 ст. 346.25 НК РФ контролирующие органы руководствовались тем, что расходы, произведенные в период применения УСН с объектом "доходы", никогда не должны быть учтены организацией, в том числе и при переходе на общую систему налогообложения.
В связи с этим на момент перехода на общую систему налогообложения остаточная стоимость должна быть сформирована так, как если бы организация применяла УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину рас-ходов". На сегодняшний день каких-либо официальных разъяснений по применению п. 3 ст. 346.25 НК РФ в новой редакции нет.

Пример.
В соответствии с подпунктом 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ сумма остаточной стоимости по объекту ОС, относящемуся к 3-й амортизационной группе, в том случае если бы организация применяла объект "доходы, уменьшенные на величину расходов", может быть учтена в 2010 году в размере 50% от его остаточной стоимости на момент перехода на УСН:
240 000 руб. х 50% = 120 000 руб.
Таким образом, остаточная стоимость ОС по состоянию на 1 января 2011 г., не перенесенная за время применения УСН на расходы, составит:
240 000 руб. - 120 000 руб. = 120 000 руб.
Тем не менее мы считаем, что после введения новой нормы сохранилась неопределенность, как рассчитать остаточную стоимость ОС, приобретенных до перехода на УСН с объектом налогообложения "доходы" при возврате на общий режим, поскольку такие налогоплательщики не ведут учет расходов согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ.
Полагаем, что до 1 января 2011 г. могут появиться и разъяснения Минфина России.
В то же время организация может воспользоваться правом, предоставленным налогоплательщику подпунктом 2 п. 1 ст. 21 НК РФ, и обратиться в Минфин России за соответствующими разъяснениями.

Эксперты службы Правового консалтинга компании "ГАРАНТ"

1 января 2010 г.

"Аудит и налогообложение", N 1, январь 2010 г.


Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 



Rambler's Top100

Политика конфиденциальности:
Политика конфиденциальности
Упрощенная система налогообложения (УСН), в вопросах и ответах
Страница >> 1 >> 2 >> 3 >> 4 >> 5 >> 6 >> 7 >> 8 >> 9 >> 10 >> 11 >> 12 >>
13 >> 14 >> 15 >> 16 >> 17 >> 18 >> 19 >> 20 >> 21 >> 22 >>
Бухгалтерия в вопросах и ответах!