На практике часто организации заключают договоры возмездного оказания услуг с физическими лицами на непродолжительный срок с последующей пролонгацией при условии, что ни одна из сторон не заявила о расторжении данных договоров. Какие налоговые риски могут возникнуть при заключении таких договоров?

В сфере гражданско-правовых отношений действует принцип свободы договора, провозглашенный ст. 421 ГК РФ. Нормы ГК РФ, регламентирующие как общие положения о договоре, так и непосредственно отношения сторон по договору возмездного оказания услуг, не ограничивают право участников соответствующего договора заключать его сколь угодно большое количество раз, в том числе без изменения сторон сделки, а также пролонгировать договор на новые сроки (главы 27, 39 ГК РФ). Таким образом, факт пролонгации договора возмездного оказания услуг сам по себе не противоречит действующему законодательству.
Вместе с тем согласно абзацу 3 ст. 11 ТК РФ в тех случаях, когда в судебном порядке установлено, что договором гражданско-правового характера фактически регулируются трудовые отношения между работником и работодателем, к таким отношениям применяются положения трудового законодательства.
В соответствии со ст. 15 ТК РФ трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. Следовательно, основанием для признания судом трудовых отношений таковыми в случае, когда сторонами заключен договор гражданско-правового характера, является фактическое соответствие сложившихся правоотношений вышеприведенному определению.
Наличие продолжительных отношений между организацией и физическим лицом в результате пролонгации договора возмездного оказания услуг может привлечь внимание проверяющих органов в части дальнейшей квалификации отношений сторон в рамках такого договора. Однако решить вопрос о характере отношений возможно только с учетом всех особенностей конкретного договора.

Особенности трудового и гражданско-правового договоров

Можно выделить следующие различия между гражданско-правовыми и трудовыми договорами:
1. По трудовому договору работник принимает на себя обязательство выполнять соответствующую трудовую функцию, т.е. ежедневно в течение срока действия договора осуществлять трудовую деятельность в рамках определенной договором должности или специальности. Совокупность обязанностей работника определяется условиями трудового договора и (или) должностной инструкцией.
По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность) (ст. 779 ГК РФ). При этом труд является не предметом договора, а лишь способом достижения результата.
Если договор не предполагает оказание одной стороной по заданию другой определенной услуги, имеющей конкретный конечный результат, то можно считать, что речь идет о трудовом договоре (постановление ФАС Северо-Западного округа от 8.05.03 г. N А44-2347/02-С7).
2. По трудовому договору работы выполняются только личным трудом.
К исполнению своих обязательств исполнитель вправе привлечь других лиц, если из договора возмездного оказания услуг не вытекает обязанность исполнителя оказать услугу лично (ст. 780 ГК РФ).
3. Как правило, при заключении трудового договора работник зачисляется в штат (постоянный состав работников) организации (возможно заключение трудовых договоров и с внештатными работниками).
При заключении договора гражданско-правового характера включение исполнителя в штат не допускается. Следовательно, если договор гражданско-правового характера будет заключен на выполнение работ (услуг), прямо предусмотренных производственным процессом или входящих в штатные обязанности работников организации, то судом данный фактор может быть расценен как одно из свидетельств того, что между сторонами заключен не гражданско-правовой договор, а трудовой (постановление ФАС Северо-Западного округа от 9.12.99 г. N А05-4236/99-93/21, от 10.04.01 г. N А05-7407/00-520/20).
4. Работодатель обязан не только предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, но и обеспечить условия труда, предусмотренные ТК РФ, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным, трудовым договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права (ст. 56 ТК РФ).
Если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг, то работа выполняется иждивением исполнителя - его силами и средствами (ст. 704, 783 ГК РФ). При этом подрядчик (исполнитель) самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика, если иное не предусмотрено договором (ст. 703, 783 ГК РФ).
Следовательно, о наличии трудовых отношений может свидетельствовать отражение в гражданско-правовом договоре:
определенного условиями договора рабочего места;
обязанности исполнителя следовать в ходе оказания услуг указаниям заказчика;
безусловной обязанности заказчика обеспечивать исполнителя необходимыми для оказания услуг (выполнения работ) материалами, инструментами т.д.
Кроме того, обязанность работника соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка (ст. 56 ТК РФ) является признаком трудового договора.
5. В рамках трудового договора для работников устанавливаются нормы труда - нормы выработки, времени, обслуживания - в соответствии с достигнутым уровнем техники, технологии, организации производства и труда (ст. 160 ТК РФ). Работодатель имеет право не только следить за выполнением установленных норм труда, но и снижать размеры оплаты труда при невыполнении норм по вине работника (ст. 155 ТК РФ).
По гражданско-правовому договору нормирование труда не допускается. Заказчик вправе в любое время проверять ход и качество услуг (работ), оказываемых исполнителем, не вмешиваясь в его деятельность (ст. 715, 783 ГК РФ). И только если станет очевидным, что услуга не будет оказана надлежащим образом, заказчик вправе назначить исполнителю разумный срок для устранения недостатков и при невыполнении исполнителем этого требования отказаться от договора либо поручить оказание услуг (исправление работ) другому лицу за счет исполнителя, а также потребовать возмещения убытков.
6. При отношениях, обусловленных трудовым договором работодатель своевременно и в полном размере выплачивает работнику заработную плату за отработанное время, а также за фактически не проработанное время, если это вытекает из норм трудового законодательства (например, за период простоя не по вине работника, ежегодного отпуска, временной нетрудоспособности и т.д.). В соответствии со ст. 136 ТК РФ заработная плата выплачивается не реже, чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка организации, коллективным, трудовым договором.
Работодатель и (или) уполномоченные им в установленном порядке представители, допустившие задержку выплаты заработной платы и другие нарушения оплаты труда, несут ответственность в соответствии с ТК РФ и иными федеральными законами.
Цена договора возмездного оказания услуг - общий размер оплаты за оказанные услуги - определяется при заключении договора. Если договором не предусмотрена предварительная оплата оказанной услуги или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить исполнителю обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что услуга оказана надлежащим образом и в согласованный срок либо с согласия заказчика досрочно. Исполнитель вправе требовать выплаты ему аванса либо задатка только в случаях и в размере, указанных в законе или договоре возмездного оказания услуг (ст. 711, 783 ГК РФ).
Таким образом, если в соответствии с условиями договора оплате подлежит не только конкретная оказанная услуга, но и как фактически отработанное, так и неотработанное время (по причинам, определенным ТК РФ), то это означает наличие трудовых отношений между сторонами.

Налоговые риски

Что касается налоговых рисков, возникающих при переквалификации договоров возмездного оказания услуг в трудовые, необходимо отметить следующее.
На выплаты по договорам гражданско-правового характера в соответствии с п. 3 ст. 238 НК РФ не начисляются суммы ЕСН в части, уплачиваемой в ФСС РФ, а также страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если иное не предусмотрено самим договором (пп. 2 и 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 2.03.2000 г. N 184). Следовательно, при переквалификации гражданско-правового договора в трудовой у организации может возникнуть недоимка по вышеуказанным налогам и сборам.
Кроме того, если физические лица, с которыми заключен договор возмездного оказания услуг, не зарегистрированы как индивидуальные предприниматели без образования юридического лица, то существует риск привлечения организации к налоговой ответственности в соответствии со ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
Исходя из требований ст. 226 и 227 НК РФ индивидуальные предприниматели должны самостоятельно исчислять и уплачивать НДФЛ с доходов, полученных от предпринимательской деятельности (т.е. по гражданско-правовым договорам).
Если же между организацией и предпринимателем заключен трудовой договор, то обязанность по удержанию и перечислению в бюджет налога, исчисленного с выплат по такому договору, ложится на организацию как налогового агента, поскольку работа в рамках трудового договора не является предпринимательской деятельностью (ст. 2 ГК РФ, ст. 11 ТК РФ).
Таким образом, если организация не удерживала и не перечисляла в бюджет НДФЛ с выплат индивидуальным предпринимателям, считая, что данные выплаты производятся по гражданско-правовым договорам, то при переквалификации их в трудовые налоговые органы могут наложить на организацию санкции в соответствии со ст. 123 НК РФ за неисполнение обязанностей налогового агента.

В. Шишкин,
руководитель проекта ООО "Аудит-новые технологии"

27 июля 2006 г.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 30, июль 2006 г.

Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 



Rambler's Top100

Политика конфиденциальности:
Политика конфиденциальности
Страховые взносы в фонд социального страхования
Страница >> 1 >> 2 >> 3 >> 4 >> 5 >> 6 >> 7 >> 8 >>
Бухгалтерия в вопросах и ответах!