Наша организация территориально удалена от города и находится в сельской местности. В этом направлении предусмотрены всего три маршрута автобусов городского транспорта и от автобусной остановки до места работы расстояние более 1 км. Поэтому организация арендовала у частного лица автомобиль "Соболь" для перевозки сотрудников организации. Составлен график доставки сотрудников в несколько рейсов. С работы их доставляют не до места жительства каждого, а до автобусной остановки в городе. Водитель автомобиля состоит в штате организации. Можно ли такие расходы учесть в составе уменьшающих налогооблагаемую прибыль и нужно ли со стоимости доставки начислять НДС и "зарплатные налоги"? Какие документы подтверждают экономическую обоснованность расходов на доставку сотрудников до места работы?

В соответствии с п. 26 ст. 270 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль не учитываются расходы на оплату работникам проезда к месту работы и обратно, в том числе специальными маршрутами и ведомственным транспортом, за исключением случаев, когда доставка работников к месту работы и обратно производится в силу технологических особенностей производства и когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В письме Минфина России от 11.05.06 г. N 03-03-04/1/435 разъясняется, что даже если организация доставки работников к месту работы и обратно служебным транспортом обусловлена местом нахождения организации, расходы на доставку могут быть учтены при исчислении налога на прибыль только при условии, что они предусмотрены в трудовых договорах или в коллективном договоре.
После включения в трудовые договоры с работниками положения об обязанности работодателя осуществлять доставку работников к месту работы и обратно рекомендуется также оформить приказ руководителя о порядке доставки работников к месту работы и обратно, в котором указать примерно следующее:
"В целях выполнения условий трудовых договоров об обязанности работодателя по доставке работников к месту работы и обратно приказываю:
1. Организовать движение служебного микроавтобуса "Соболь" по маршруту "указать остановочный пункт в городе" - поселок Давыдково, д. 3 по следующему расписанию:
"приводится расписание движения автобуса".
(Также нужно указать конкретный пункт посадки в автобус в городе, который может быть определен в виде схемы в приложении к приказу).
2. Установить для работников следующий порядок пользования автобусом..."
Изложенные положения приказа позволят:
идентифицировать конкретный автобус с исполнением обществом предусмотренной трудовыми договорами обязанности по доставке работников;
величину пробега автобуса и соответственно объем израсходованного им топлива;
график работы водителя автобуса.

Исчисление ЕСН

Объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам, в частности, по трудовым договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ). Налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (п. 1 ст. 237 НК РФ).
Для расчета налоговой базы по ЕСН выплаты в натуральной форме (в том числе в виде услуг) учитываются как стоимость этих услуг на день их предоставления, исчисленная исходя из их рыночных цен (тарифов), а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) - исходя из государственных регулируемых розничных цен (п. 4 ст. 237 НК РФ).
Налоговая база по ЕСН определяется по каждому физическому лицу (п. 2 ст. 237 НК РФ), что создает определенные сложности.
При исчислении налоговой базы по ЕСН общество может оформлять и выдавать работникам под роспись (по раздаточной ведомости) проездные билеты.
При определении налоговой базы по ЕСН для каждого работника на основании таких проездных документов следует исходить из рыночной стоимости самого предоставленного работникам права на проезд служебным автотранспортом, которую можно считать равной количеству рабочих дней в месяце по трудовому распорядку для данного работника, умноженному на 40 руб.
Вместе с тем выдача работникам таких проездных документов на определенный срок (например, на месяц) прямо не свидетельствует о фактической выплате обществом работнику вознаграждения в форме предоставления услуг, поскольку, получив проездной документ, работник мог фактически не пользоваться услугами служебного автобуса или использовать их не полностью (например, в силу того, что он в некоторые дни не являлся на работу в офис или приезжал на личном автотранспорте).
В связи с этим выдаваемые работникам проездные документы для проезда на служебном автобусе могут содержать отрывные талоны с его фамилией и (или) табельным номером, которые при каждой поездке собирает водитель и с путевым листом сдает в бухгалтерию.
Взносы на обязательное пенсионное страхование при безвозмездном оказании работникам услуг служебного транспорта исчисляются в аналогичном порядке (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.01 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ).
Как видно из приведенных рекомендаций, учет налоговой базы по ЕСН в части предоставленных работникам транспортных услуг является достаточно трудоемким, поскольку требует организации печати проездных документов, их выдачи, а при втором методе - также обработки значительного количества документации в виде талонов.
В связи с этим целесообразно рассмотреть последствия отказа общества от оформления проездных документов на служебный автобус, который часто имеет место на практике.
В целом налогоплательщики обязаны вести учет объектов налогообложения (п.п. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ). При отсутствии первичных документов, необходимых для исчисления налоговой базы, общество может быть привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 120 НК РФ. Кроме того, в данном случае налоговый орган вправе исчислить сумму налога, причитающуюся к уплате, расчетным путем на основании имеющихся у него данных о налогоплательщике и о других аналогичных налогоплательщиках (п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Следует отметить, что в условиях применения регрессивной шкалы ставок ЕСН возможность обоснованного расчета налоговым органом налоговой базы по этому налогу на основании имеющейся информации существенно затруднен. Это позволяет в судебном порядке успешно оспаривать доначисленные налоговым органом суммы ЕСН. Кроме того, для расчета базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование описанный порядок "на основании имеющейся информации" при проверке налоговыми органами правильности их исчисления не применяется, поскольку не предусмотрен Законом N 167-ФЗ. В связи с этим организации, использующие служебный транспорт для доставки работников, нередко принимают решение не вести учет налоговой базы по ЕСН в части стоимости предоставленных работникам транспортных услуг.
Однако при отсутствии учета налоговой базы по ЕСН в части услуг служебного автотранспорта путем оформления первичных (проездных) документов судебные споры с налоговым органом весьма вероятны.
Следует отметить, что в некоторых случаях отказ от признания расходов на содержание служебного автотранспорта для целей исчисления налога на прибыль обеспечивает большую экономию при налогообложении в целом по сравнению с вариантом уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму таких расходов. Это обусловлено тем, что расходы в виде выплат работникам, не учитываемых при исчислении налога на прибыль, не включаются в налоговую базу по ЕСН и в расчетную базу для начисления взносов на обязательное пенсионное страхование (п. 3 ст. 236 НК РФ).
При существующей ставке налога на прибыль это достигается, если сумма расходов на содержание служебного автотранспорта более чем в 4 раза превышает сумму подлежащих уплате ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование. При соблюдении данного условия обществу выгоднее не предусматривать обязанность по доставке работников служебным транспортом к месту работы и обратно в трудовых договорах и соответственно не учитывать расходы по доставке работников при исчислении налога на прибыль, но при этом и не начислять ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование на сумму выплат работникам в виде стоимости транспортных услуг.

Исчисление НДФЛ

В налоговую базу по НДФЛ включаются любые доходы, полученные физическим лицом как в денежной, так и в натуральной форме.
Разъяснения по вопросу о необходимости включения стоимости услуг по доставке работников служебным транспортом к месту работы и обратно неоднозначны. Так, в письме Минфина России от 18.05.06 г. N 03-05-01-04/128 сообщается, что оплата проезда работников к месту работы и обратно является доходом работника в натуральной форме и подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ.
В то же время в письме Минфина России от 11.05.06 г. N 03-03-04/1/435 разъяснено, что при невозможности работника добраться до места работы и обратно суммы оплаты организацией проезда работников не могут быть признаны экономической выгодой (доходом) работника и соответственно являться объектом обложения НДФЛ. Вместе с тем согласно письму Минфина России от 7.08.07 г. N 03-02-07/2-138 оба упомянутых письма не являются обязательными для применения налоговыми органами.
По мнению автора, довод, приведенный в письме Минфина России N 03-03-04/1/435, не соответствует действующему законодательству по следующим основаниям.
ТК РФ устанавливает обязанность работодателя обеспечить доставку работников к месту работы, в том числе в случае, если направление к месту его работы не обслуживается транспортом общего пользования.
Пользование общественным транспортом является платным. Таким образом, если бы направление до места работы обслуживалось городским транспортом, работник добирался бы до работы за плату. Законодательство не запрещает работодателю создавать работникам необходимые условия проезда до места работы, но не запрещает и получение от работников оплаты за проезд в служебном автобусе.
На основании изложенного предоставление работодателем работнику безвозмездно услуг по проезду служебным транспортом к месту работы и обратно приводит к возникновению у физического лица (работника) дохода, подлежащего налогообложению.
Согласно п. 1 ст. 211 НК РФ сумма дохода физического лица, полученного им в форме услуг по проезду служебным автобусом, подлежит определению аналогично налоговой базе по ЕСН, т.е. исходя из рыночной стоимости проезда маршрутным такси по аналогичным (районным) маршрутам.
Общество является налоговым агентом в отношении удержания и уплаты в бюджет НДФЛ, в том числе с дохода, выплаченного им в натуральной форме (ст. 226 НК РФ). В связи с этим общество обязано вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов по каждому налогоплательщику также для целей исчисления НДФЛ (п.п. 3 п. 3 ст. 24 НК РФ).
Учет доходов физических лиц в виде предоставленных услуг служебного транспорта должен быть организован на основании указанных проездных документов.
Вместе с тем ст. 120 НК РФ, предусматривающая ответственность за отсутствие первичных документов, к налоговым агентам не применяется (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 7.06.04 г. N А66-838-04, ФАС Московского округа от 2.08.07 г. N КА-А41/7340-07).
Для налоговых агентов предусмотрена только мера налоговой ответственности за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 20% от суммы налога, подлежащей перечислению (ст. 123 НК РФ). Таким образом, для применения данной меры налоговой ответственности налоговый орган должен будет исчислить саму сумму НДФЛ, неправомерно не удержанную обществом, что при отсутствии первичных документов, подтверждающих получение физическим лицом дохода, окажется невозможным.
Таким образом, если обязанность общества по доставке работников к месту работы и обратно не будет предусмотрена трудовыми договорами и соответственно стоимость транспортных услуг не будет включаться в налоговую базу по ЕСН либо в случае когда общество примет решение не оформлять первичные проездные документы на свой страх и риск, нет смысла также организовывать учет на основании проездных документов специально для целей исчисления НДФЛ. Соответственно при отсутствии оформленных проездных документов у общества нет оснований и для удержания НДФЛ со стоимости оказанных работникам транспортных услуг.

Специалисты аудиторской компании "Стимул"

5 ноября 2009 г.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 45, ноябрь 2009 г.


Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 



Rambler's Top100

Политика конфиденциальности:
Политика конфиденциальности
Единый социальный налог (ЕСН) в вопросах и ответах
Страница >> 1 >> 2 >> 3 >> 4 >> 5 >> 6 >> 7 >> 8 >> 9 >> 10 >> 11 >> 12 >>
13 >> 14 >> 15 >> 16 >> 17 >> 18 >> 19 >> 20 >>
Бухгалтерия в вопросах и ответах!