Если работник организации находился в загранкомандировке и за ним сохранялся средний заработок, гарантированный статьей 167 ТК РФ, признаются ли эти выплаты выплатами от источников в РФ? Если да, то какая налоговая ставка к ним будет применяться? Или данные доходы будут считаться выплатами от источников за пределами РФ, то есть вознаграждением за трудовые обязанности, выполняемые за пределами РФ?

Плательщиками НДФЛ признаются физические лица, получающие доходы, подлежащие налогообложению*(1).
Объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками*(2):
- от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ;
- от источников в РФ - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.
К доходам, полученным от источников за пределами РФ, относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ*(3).
Служебная командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы*(4).
Основанием такой поездки служит приказ работодателя о направлении работника в командировку для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы*(5). Следовательно, если работник направлен за границу РФ, то и свою трудовую функцию в период командировки он будет осуществлять за пределами РФ.

К сведению. Фактически командировка - это выполнение задания в рамках трудовых обязанностей. Если поручение выходит за рамки трудовых обязанностей, то поездка будет считаться командировкой для выполнения иных обязанностей.

При направлении в служебную командировку работнику гарантируется сохранение среднего заработка*(6). Средний заработок выплачивается за исполнение работником служебного поручения, то есть совершение действия, направленного на достижение цели, поставленной работодателем*(7).
Итак, мы выяснили, что средний заработок за время загранкомандировки является доходом работника. А вот будет ли он объектом налогообложения для НДФЛ - зависит от статуса налогоплательщика.

Напомним! Налоговые резиденты РФ - это физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев*(8).

Если гражданин РФ выполняет работу в рамках трудовых обязанностей или иных обязанностей по поручению российского работодателя за пределами РФ и не является налоговым резидентом РФ, то выплаченный ему доход не будет включаться в налогооблагаемую базу по НДФЛ.
Если же на дату выплаты дохода в виде среднего заработка за время загранкомандировки работник организации будет признан налоговым резидентом РФ, его вознаграждение за выполнение обязанностей на территории иностранного государства облагается НДФЛ по ставке 13%.
Бывает, что в течение налогового периода статус физлица меняется с налогового резидента на нерезидента и остается до конца налогового периода. Такие лица не признаются плательщиками НДФЛ по доходам, полученным от источников за пределами России с начала налогового периода*(9). А полученные от источников в РФ доходы, которые облагались по ставке 13%, подлежат перерасчету организацией по ставке 30% с начала налогового периода*(10).
Проще говоря, НДФЛ, удержанный по ставке 13% с дохода, полученного в период нахождения работника на территории РФ, пересчитывается по ставке 30%, а средний заработок при нахождении в загранкомандировке, который облагался по ставке 13%, вообще будет освобождаться от обложения НДФЛ.
Данного подхода к налогообложению придерживались и Минфин, и ФНС России, и арбитражные суды*(11).
Однако в последних письмах - от 23.12.2008 N 03-04-06-01/379, от 21.04.2009 N 03-04-06-01/101 и от 14.08.2009 N 03-04-05-01/631 - Минфин России говорит о том, что сумма среднего заработка не является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей и относится к доходам от источников в РФ вне зависимости от срока командировки. И если работник теряет статус резидента, то все его доходы в налоговом периоде будут облагаться по ставке 30%.
С этим утверждением нельзя согласиться. В разъяснениях отмечается, что средний заработок не является доходом за выполнение трудовых обязанностей. Но в командировке работник выполняет поручение, служебное задание работодателя, которое входит в трудовую функцию работника*(12), за что ему и сохраняют среднюю зарплату. А установленные в статье 167 ТК РФ гарантии по размеру оплаты труда для командированных работников не изменяют характера среднего заработка - вознаграждение за труд. Более того, если определенный средний заработок окажется меньше зарплаты, то можно произвести командированному работнику доплату до должностного оклада. Причем в целях налогообложения прибыли средний заработок и доплата учитываются в составе расходов на оплату труда*(13). Таким образом, утверждать, что выплаченный за время нахождения в заграничной командировке заработок работника не является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей, на наш взгляд, некорректно.
Но, даже если работник выполняет в командировке функцию, не обусловленную трудовым договором, это будет считаться исполнением иных обязанностей, что соответствует формулировке подпункта 6 пункта 3 статьи 208 НК РФ - вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации.
Таким образом, по нашему мнению, если работник выезжает за границу в командировку по распоряжению работодателя, утрачивая при этом статус налогового резидента РФ, то его доход в виде среднего заработка за период нахождения в командировке не будет включаться в налогооблагаемую базу по НДФЛ, а доход, выплаченный в период нахождения на территории РФ, будет облагаться по ставке 30%.

Т.В. Тарасова,
главный эксперт экспертно-консультационного отдела компании ПРАВОВЕСТ

1 января 2010 г.

"В курсе правового дела", N 1, январь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) ст. 207 НК РФ.
*(2) ст. 209 НК РФ.
*(3) пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ.
*(4) ст. 166 ТК РФ.
*(5) п. 3 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749.
*(6) ст. 167 ТК РФ.
*(7) п. 6 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки.
*(8) п. 2 ст. 207 НК РФ.
*(9) п. 1 ст. 207 НК РФ.
*(10) п. 3 ст. 224 НК РФ.
*(11) письма Минфина России от 23.12.2008 N 03-04-06-01/381, от 13.08.2008 N 03-04-05-01/295, от 10.06.2008 N 03-04-05-01/193, от 03.06.2008 N 03-04-06-01/150, ФНС России от 28.07.2008 N 3-5-03/313@; постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.01.2008 N Ф08-8894/07-3333А.
*(12) ст. 166 ТК РФ.
*(13) письма Минфина России от 03.04.2009 N 03-03-06/2/77, от 02.04.2009 N 03-03-06/1/208, от 18.11.2008 N 03-03-06/1/638, от 26.09.2008 N 03-03-06/1/548 и УФНС России по г. Москве от 04.02.2008 N 20-12/009705.


Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 



Rambler's Top100

Политика конфиденциальности:
Политика конфиденциальности
Налогообложение доходов нерезидентов, доходов за пределами РФ
Страница >> 1 >> 2 >> 3 >> 4 >> 5 >> 6 >> 7 >> 8 >> 9 >> 10 >> 11 >>
Бухгалтерия в вопросах и ответах!