Налогообложение командировочных расходов

Отправить сотрудника в командировку довольно просто. А вот учесть затем его расходы при налогообложении - задачка не из легких. В этой статье мы расскажем, как решить ее без лишних хлопот.

Немного теории

Служебная командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются*(1).
В случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:
- расходы по проезду;
- расходы по найму жилого помещения;
- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов на служебные командировки определяются коллективным договором или локальным нормативным актом*(2).

Налог на прибыль

Общие положения

В налоговом учете командировочные расходы учитываются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией*(3).

Напомним. Любые расходы при расчете налога на прибыль должны быть документально подтверждены и экономически обоснованны (направлены на извлечение дохода)*(4).

Датой признания расходов налогоплательщика на командировку является день утверждения авансового отчета*(5).

Проезд до места командировки и обратно

Работодатель компенсирует сотруднику расходы:
- по проезду к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;
- по проезду из одного населенного пункта в другой, если работник командирован в несколько организаций, расположенных в разных населенных пунктах.
Эти расходы включают в себя расходы по проезду транспортом общего пользования к станции, пристани, аэропорту и от станции, пристани, аэропорта, если они находятся за чертой населенного пункта, при наличии документов (билетов), подтверждающих эти расходы, а также страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей*(6).
Зачастую сотрудник, для того чтобы добраться до (от) аэропорта (вокзала), использует такси. С одной стороны, такси не является общественным транспортом, с другой - сотруднику иногда просто не на чем больше добраться до аэропорта или вокзала. Нельзя не вспомнить, что согласно инструкция Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" работодатель компенсировал расходы на проезд сотрудника от места командировки и обратно за исключением такси. Ныне действующее Положение об особенностях направления сотрудников в командировку*(7) не содержит таких ограничений.
Минфин России на протяжении 3 лет высказывает мнение, что расходы по поезду сотрудника на такси можно учесть при расчете налога на прибыль при наличии документального подтверждения и экономической обоснованности (направленности на извлечение дохода)*(8).
Доказать экономическую обоснованность довольно просто. Ведь сотрудник направляется в командировку по служебному заданию, связанному с деятельностью организации, а основной целью создания любой коммерческой организации является извлечение прибыли*(9).
С документальным подтверждением расходов на такси сложнее. Если фирма заключит с транспортной организацией договор на доставку сотрудника до аэропорта (вокзала), то транспортная организация предоставит акт выполненных работ и счет-фактуру. Впрочем, такие ситуации бывают редко. Чаще сотрудник нанимает частное такси. В данном случае, по мнению ФНС России, таксист обязан выдать кассовый чек, поскольку бланк строгой отчетности не разработан*(10). Однако существует мнение Минфина, согласно которому таксист, если у него нет кассовой техники, может выписывать квитанции, разработанные им самостоятельно*(11). Главное, чтобы они содержал все обязательные реквизиты, предусмотренные для БСО*(12). Арбитражные суды считают, что расходы на такси можно документально подтвердить и с помощью квитанции к приходному кассовому ордеру и корешков путевых листов*(13).

Наем жилого помещения

В расходы по найму жилого помещения включаются также расходы на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (кроме обслуживания в барах, ресторанах, номере, пользования рекреационно-оздоровительными объектами).
Расходы на проживание сотрудника в командировке учитываются при расчете налога на прибыль в полном объеме при наличии подтверждающего их первичного документа. Это могут быть счет из гостиницы, чек ККТ, договор по найму жилого помещения и т.д.
Необходимо учитывать, что гостиницы не обязаны предоставлять чек ККТ, если сотрудник расплачивается наличными. Они имеют право выдать БСО. С 2008 года организации и индивидуальные предприниматели, оказывающие услуги населению, вправе разрабатывать собственные бланки строгой отчетности. Они должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные Положением об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения ККТ*(14).
Если разработанный гостиницей БСО не будет содержать всех реквизитов, то заменить ККТ он не сможет. Данный бланк должен изготавливаться типографским способом или с использованием автоматизированных систем. Для данных целей гостиницы не могут использовать компьютер, поскольку он не обеспечивает защиту, фиксацию, хранение сведений о бланке документа*(15). Поэтому, если сотрудник в качестве подтверждения расхода за проживание предоставит бланк гостиницы, распечатанный на принтере, то его учет для целей налогообложения будет проблематичен.
Если для проживания командированного сотрудника организация или сотрудник арен дуют квартиру, то подтвердят расходы на проживание договор аренды и платежные документы, подтверждающие оплату проживания. Как разъяснил Минфин, при налогообложении учитываются расходы только за фактическое время нахождения сотрудника в квартире*(16).

Суточные или полевое довольствие

C 1 января 2009 года налогоплательщики учитывают суточные при расчете налога на прибыль в размере, предусмотренном локальным нормативным актом (трудовым договором, приказом по организации, положением о командировках).

Расходы на оформление виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов

С расходами на оформление выездных документов могут возникнуть проблемы только в случае, если организация затраты понесла, а командировка фактически не состоялась. Отметим, что Налоговый кодекс не содержит такого ограничения, однако, по мнению финансового ведомства, затраты, относимые к расходам на командировки, должны быть связаны с состоявшейся командировкой сотрудника, носящей производственный характер. Поэтому расходы на оформление и выдачу виз, если командировка не состоялась, не учитываются в составе расходов в целях налогообложения прибыли*(17).

Консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и т.д.

В отношении подобных расходов особое внимание нужно обратить на следующие моменты.
Плата за въезд и ветконтроль, уплаченная водителем, принимается в расходах по курсу ЦБ РФ на день утверждения авансового отчета, поскольку такая норма напрямую предусмотрена подпунктом 5 пункта 7 статьи 272 НК РФ. Аналогичное положение существует и для целей бухгалтерского учета*(18).
Расходы сотрудника на приобретение валюты также подлежат компенсации. Основанием в данном случае будут справки банка на обмен валюты с приложением бухгалтерской справки-расчета.

Обратите внимание! Документы, составленные на иностранном языке, должны иметь построчный перевод на русский язык.

НДФЛ и ЕСН

При удержании НДФЛ необходимо учитывать, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются:
- суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории России и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке;
- фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа;
- расходы по найму жилого помещения; - расходы по оплате услуг связи;
- расходы по получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз;
- расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.
При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке по России и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке*(19).
Перечисленные выше расходы не подлежат и налогообложению ЕСН*(20). При этом следует отметить, что норматив по суточным определяется на основании локального нормативного акта организации, а не по нормативу, установленному для НДФЛ статьей 217 НК РФ*(21).

Обратите внимание! Если расходы сотрудника на командировку не будут документально подтверждены, то с выплаченной сотруднику компенсации необходимо удержать НДФЛ, а вот ЕСН она не будет облагаться на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Вопрос: Можно ли учесть в расходах оплату проезда (перелета) директора от места проживания до места нахождения организации, если они находятся в разных городах?
Ответ: Командировка - это поездка на определенный срок вне места постоянной работы по служебному заданию. Место работы - обязательное условие трудового договора. Если работник принимается для работы в филиале, представительстве или ином обособленном структурном подразделении организации, расположенном в другой местности, в договоре пишется место работы с указанием обособленного структурного подразделения и его местонахождения.
Получается, что проезд директора организации из места постоянного проживания до места работы не подпадает под определение служебной командировки. Поэтому стоимость проезда до места постоянного проживания нельзя рассматривать в качестве командировочного расхода при расчете налога на прибыль. В данном случае организация оплачивает стоимость проезда директора до места работы и обратно.
Расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами, рассматриваются в налоговом законодательстве как расходы, уменьшающие размер налоговой базы по налогу на прибыль организаций, если они являются частью системы оплаты труда*(22). Это связано с тем, что включение данных сумм в состав расходов на оплату труда дает возможность выявить конкретную величину доходов каждого работника (и, следовательно, начислить ЕСН и НДФЛ).
Организация может отнести рассматриваемые расходы в расходы на оплату труда на основании трудового договора. При этом стоимость билетов будет подлежать налогообложению ЕСН*(23) и НДФЛ*(24). Такой же порядок будет касаться и денежных средств, выплаченных директору в качестве суточных.
Однако учет расходов на доставку сотрудников до работы и обратно всегда был спорным. Налоговые органы утверждали, что учитывать при расчете налога на прибыль доставку сотрудников можно, только если до места работы невозможно добраться общественным транспортом (при наличии технологических особенностей производства) и при том, что условие о доставке содержится в трудовых (коллективных) договорах*(25). Стоит отметить, что организации будет необходимо документально доказать налоговым органам направленность такого расхода на извлечение дохода.
Если организация предусмотрит в трудовом договоре директора оплату его проезда от города постоянного проживания до места работы и обратно и будет учитывать стоимость билетов при расчете налога на прибыль, то она должна быть готовой отстаивать правомерность учета таких расходов в суде.
Если же организация решит не учитывать расходы по переезду (перелету) директора при расчете налога на прибыль, то стоимость билетов не будет облагаться ЕСН на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ. При этом со стоимости билетов, оплаченных директору, будет необходимо удержать НДФЛ.

Вопрос: По работе директору часто приходится ездить в город, в котором у него есть жилье. Билет на самолет или поезд может быть в одну сторону (или туда, или оттуда). Приказ на командировку есть. Документов, подтверждающих наем жилья нет, так как живет дома. Суточные исчисляются за каждый день командировки. Может ли ИФНС при проверке исключить эти расходы (проезд только в одну строну) из налогооблагаемой прибыли, считая их необоснованными, а суточные и расходы на проезд считать доходом и обложить НДФЛ? Р.М. Кравченко, главный бухгалтер, ООО "Азов Канат-Сеть", г. Азов, Ростовская область.
Ответ: При направлении директора в командировку оформляются командировочное удостоверение (с отметками о прибытии (выбытии) в место назначения), приказ о направлении сотрудника в командировку, служебное задание и отчет о его выполнении, авансовый отчет. Эти документы подтверждают производственную направленность поездки и отражают экономический смысл совершенной хозяйственной операции.
Днем выезда в командировку считается дата отправления поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства от места постоянной работы командированного, а днем приезда из командировки - дата прибытия указанного транспортного средства в место постоянной работы*(26).
Фактический срок пребывания в месте командирования определяется по отметкам о датах приезда в место командирования и выезда из него, которые делаются в командировочном удостоверении и заверяются подписью полномочного должностного лица и печатью, которая используется в хозяйственной деятельности организации, в которую командирован работник, для засвидетельствования такой подписи*(27). При этом при заполнении командировочного удостоверения указываются календарные дни нахождения сотрудника в командировке, не считая времени нахождения в пути*(28).
Суточные возмещаются работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и нерабочие праздничные дни, а также за дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути*(29). Следовательно, суточные за дни нахождения в месте командировки учитываются в расходах на момент утверждении авансового отчета на основании отметок в командировочном удостоверении о прибытии и выбытии, а суточные за дни проезда - на основании проездных документов.
Поэтому, если организация выплачивает директору суточные с учетом времени нахождения в пути, а сам проезд документально не подтвержден, вполне вероятно, что налоговые органы не примут данные выплаты в составе расходов и квалифицируют их как доход сотрудника, с которого организация должна была удержать НДФЛ.

Обратите внимание! В случае утраты проездного документа организация может сделать запрос в транспортную компанию с просьбой о подтверждении факта оказания услуги по проезду сотрудника.

Отметим, что отсутствие некоторых первичных документов (билетов, счетов из гостиниц, чеков ККТ, бланков строгой отчетности и т.д.), подтверждающих командировочные расходы, может вызвать у проверяющих сомнения в реальности хозяйственной операции в целом. И как следствие - непринятие в составе расходов стоимости проезда (в одну сторону) и суточных как не соответствующих требованию пункта 1 статьи 252 НК РФ и доначисление директору дохода, облагаемого НДФЛ.
Таким образом, при налогообложении командировочных расходов необходимо, чтобы поездка сотрудника соответствовала определению командировки, была связана с деятельностью организации по извлечению дохода, а комплект документов, подтверждающих расходы сотрудника, был полным и соответствовал требованиям законодательства.

И.В. Андреева,
ведущий эксперт экспертно-консультационного
отдела компании ПРАВОВЕСТ

"В курсе правового дела", N 13, июль 2009 г.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) ст. 166 ТК РФ.
*(2) ст. 168 ТК РФ.
*(3) пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
*(4) п. 1 ст. 252 НК РФ.
*(5) пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ.
*(6) п. 12 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749.
*(7) утв. постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749.
*(8) письма Минфина России от 22.05.2009 N 03-03-06/1/339, от 12.05.2008 N 03-03-06/2/47, от 19.12.2007 N 03-03-06/4/880, от 13.04.2007 N 03-03-06/4/48).
*(9) определение КС РФ от 04.07.2007 N 320-О-П.
*(10) письма ФНС России от 26.11.2007 N 06-6-10/526@, УФНС России по г. Москве от 03.10.2008 N 22-12/093128.
*(11) письмо Минфина России от 26.12.2008 N 03-01-15/12-399.
*(12) п. 3 Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, утв. постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359.
*(13) постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2008 N Ф04-2260/2008(3201-А45-40) по делу N А45-10220/07-49/89.
*(14) п. 3, 5, 6 Положения об осуществлении наличных денежных расчетов...
*(15) письмо Минфина России от 03.02.2009 N 03-01-15/1-43.
*(16) письмо Минфина России от 25.01.2006 N 03-03-04/1/58.
*(17) письмо Минфина России от 06.05.2006 N 03-03-04/2/134.
*(18) приложение к ПБУ 3/2006.
*(19) п. 3 ст. 217 НК РФ.
*(20) пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.
*(21) письма Минфина России от 02.02.2009 N 03-04-06-02/6, от 19.02.2009 N 03-04-06-02/14.
*(22) письмо УФНС России по г. Москве от 02.09.2008 N 21-11/082829@.
*(23) п. 1 ст. 236 НК РФ.
*(24) п. 1 ст. 210 НК РФ.
*(25) письмо УМНС России по г. Москве от 23.01.2003 N 26-12/4832, Минфина России от 02.08.2005 N 03-03-02/43.
*(26) п. 4 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки.
*(27) п. 7 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки.
*(28) постановление Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1.
*(29) п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки.


Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 



Rambler's Top100

Политика конфиденциальности:
Политика конфиденциальности
Вопрос - ответ: Налог на прибыль организаций
Страница >> 1 >> 2 >> 3 >> 4 >> 5 >> 6 >> 7 >> 8 >> 9 >> 10 >> 11 >> 12 >>
13 >> 14 >> 15 >> 16 >> 17 >> 18 >> 19 >> 20 >>
Бухгалтерия в вопросах и ответах!