7. Горюче-смазочные материалы

Если организация имеет в собственности автомобили, то она неизбежно несет затраты на приобретение ГСМ.
Затраты на ГСМ появляются и в том случае, когда автомобиль арендуется у другого лица (при этом неважно, кто является арендодателем - другая организация или физическое лицо)
Отметим, что в случае аренды порядок содержания автомобиля определяется Гражданским кодексом РФ и условиями договора аренды.
При заключении договора аренды с экипажем арендодатель отвечает за управление автомобилем и его нормальную безопасную техническую эксплуатацию. Арендодатель же обеспечивает поддержание надлежащего состояния сданного в аренду транспортного средства, включая проведение текущего и капитального ремонта. При этом расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов, несет за свой счет арендатор, если иное не предусмотрено договором аренды (ст. 636 ГК РФ).
При заключении договора аренды автомобиля без экипажа обязанность по оплате расходов на содержание транспортного средства, его страхование, а также иных расходов, возникающих в связи с его эксплуатацией, по общему правилу также возлагается на арендатора (ст. 646 ГК РФ).
Поэтому организация, арендующая автомобиль, имеет право учитывать в расходах затраты на ГСМ, независимо от вида договора аренды (с экипажем или без экипажа), если только самим договором аренды не установлено иное.
Затраты на приобретение ГСМ учитываются в целях налогообложения прибыли по статье "материальные затраты" (подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Чтобы учесть затраты на ГСМ в целях налогообложения прибыли, организации потребуются документы, подтверждающие размер понесенных затрат.
В зависимости от формы расчетов такими документами могут быть: - при наличных платежах - кассовый чек. При этом в чеке кроме информации о дате и сумме покупки должны быть сведения о марке и количестве отпущенных ГСМ. Если в чеке ККТ таких данных нет, т.к. к нему должен быть приложен товарный чек, содержащий соответствующую информацию; - при безналичных расчетах водителям выдаются талоны или топливные карты, по которым они и заправляют автомобили. При этом документами, подтверждающими сумму фактических затрат на ГСМ, будут являться кассовые чеки, подтверждающие отпуск топлива по талонам (картам), и акты (накладные) от поставщика с данными о фактически отпущенном количестве топлива.

Обратите внимание! Чек АЗС на приобретение ГСМ является документом, подтверждающим факт того, что бензин был действительно приобретен. Однако одних чеков недостаточно. Ведь чек не может подтвердить факт использования приобретенного бензина. А, согласно ст. 252 НК РФ, расходы учитываются в целях налогообложения при условии, что они связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.
Первичным документом, подтверждающим использование приобретенного бензина, является путевой лист, в котором содержится вся необходимая информация о работе автотранспорта, включая информацию о расходе ГСМ.
При отсутствии путевых листов вам не удастся учесть расходы на ГСМ в целях налогообложения прибыли*(47). Кроме того, велик риск того, что при отсутствии путевых листов, подтверждающих использование автомобиля и, соответственно, расход ГСМ для нужд организации, налоговый орган может попытаться включить стоимость ГСМ в доход того работника, который получил деньги на их приобретение из кассы организации (см. письмо УФНС России по г.Москве от 12.10.2007 N 28-11/097861, Постановление ФАС Московского округа от 10.08.2009 N КА-А40/7253-09).
В настоящее время организации (за исключением автотранспортных предприятий) самостоятельно принимают решение о том, какую форму путевого листа они будут применять (унифицированную или свою собственную).
При этом нужно учитывать, что в 2008 году Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 были утверждены обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов.
Используемая вами форма путевого листа должна содержать все обязательные реквизиты, утвержденные вышеназванным Приказом Минтранса. В противном случае возможны претензии со стороны налогового органа (письмо Минфина России от 25.08.2009 N 03-03-06/2/161).
При разработке собственной формы путевого листа имейте в виду, что она в обязательном порядке должна содержать информацию о месте следования автомобиля (письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064123.2). Эта информация позволит подтвердить факт использования автомобиля в деятельности организации и, соответственно, будет служить доказательством экономической обоснованности расходов на ГСМ и их связи с деятельностью, направленной на получение дохода (ст. 252 НК РФ).
При отсутствии в путевом листе данных о пути следования автотранспорта налоговый орган не примет затраты на ГСМ. И учесть такие затраты не получится даже через суд (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.08.2008 N А78-3068/07-Ф02-3517/08, Волго-Вятского округа от 23.04.2007 N А28-7048/2006-250/21).
Все самостоятельно разработанные формы первичных документов являются частью учетной политики организации (п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации"). Поэтому самостоятельно разработанная форма путевого листа должна быть приложена к приказу об учетной политике организации.
Если с формой путевого листа вопрос решен однозначно, то периодичность его составления до сих пор вызывает споры.
Подход Минфина России на сегодняшний день более чем лоялен: организация может самостоятельно определить периодичность составления путевых листов. При этом нужно исходить из того, что первичные документы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании можно было судить об обоснованности произведенного расхода.
Новый Порядок заполнения путевых листов, утвержденный Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152, также не содержит норм, обязывающих составлять путевые листы ежедневно. В п. 10 этого Порядка указано, что путевой лист оформляется на один день или срок, не превышающий одного месяца.
Таким образом, учитывая требования налоговиков о том, чтобы в путевом листе нашли свое отражение все маршруты следования данной конкретной машины, вопрос о периодичности составления путевых листов должен решаться в каждой организации в зависимости от интенсивности использования автотранспорта. Если автомобиль ежедневно совершает несколько поездок, то путевой лист придется составлять ежедневно. Если же интенсивность использования автомобиля невелика, например, несколько раз в неделю, то путевой лист может составляться и раз в неделю. При этом в нем нужно будет указать все поездки, совершенные за эту неделю, с расшифровкой по датам.
Налоговый кодекс не ограничивает размер затрат на ГСМ, учитываемых в целях налогообложения прибыли.
Однако, несмотря на это, налоговые органы на местах зачастую настаивают на том, что организации при определении размера затрат на ГСМ, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, должны ориентироваться на Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные Минтрансом России.
До 1 января 2008 г. налоговики применяли Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте (Руководящий документ РЗ112194-0366-03), утвержденные Минтрансом России 29.04.2003. В 2008 году появился новый документ, утвердивший новые Нормы - Распоряжение Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р. В апреле 2008 г. ФНС России разослала эти новые Нормы нижестоящим налоговым органам "для руководства в работе" (письмо ФНС России от 15.04.2008 N СК-6-5/281).
В обосновании своей позиции налоговики ссылаются, в частности, на письма Минфина России от 14.01.2009 N 03-03-06/1/6, от 04.09.2007 N 03-03-06/1/640 и от 04.05.2005 N 03-03-01-04/1/223.
Позиция Минфина России, высказанная в указанных выше письмах, такова.
При определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля необходимо учитывать Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные Минтрансом России.
В отношении автомобилей, для которых нормы расхода топлива и смазочных материалов не утверждены, при определении норм расхода топлива налогоплательщику следует руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля.
Таким образом, если вы хотите на 100 процентов оградить себя от возможных претензий налоговиков, то вам придется при списании затрат на ГСМ руководствоваться приведенной выше позицией Минфина России. Это значит, что в расходах будут учитываться фактически понесенные затраты на ГСМ (подтвержденные путевыми листами и чеками ККТ), но не более сумм, рассчитанных исходя из Норм, утвержденных Минтрансом России.
Однако нам позиция Минфина России представляется необоснованной.
Ведь в НК РФ нет никаких указаний на то, что затраты на ГСМ должны приниматься в целях налогообложения в пределах норм, установленных Минтрансом России (либо каким-нибудь иным ведомством). Кстати, к такому же выводу приходят и судьи, рассматривая подобные споры. Например, ФАС Центрального округа признал, что Налоговым кодексом не предусмотрено нормирование расходов на ГСМ, а Нормы, утвержденные Минтрансом, носят лишь рекомендательный характер (Постановление от 04.04.2008 N А09-3658/07-29). При этом ВАС РФ не нашел оснований для пересмотра этого решения (Определение ВАС РФ от 14.08.2008 N 9586/08).
Чтобы соблюсти требования ст. 252 НК РФ, организации достаточно самостоятельно установить нормативы расхода ГСМ по каждому конкретному автомобилю, используя, в первую очередь, данные завода-изготовителя. При этом в зависимости от условий использования и технического состояния каждого автомобиля эти нормы могут быть скорректированы в большую или меньшую сторону. Очевидно, что при использовании автомобиля в большом городе (например, в Москве) в условиях постоянных пробок расход бензина значительно выше, чем при использовании точно такого же автомобиля для поездок по незагруженным трассам. Использование кондиционера тоже повышает расход, причем ощутимо. Разрабатывая нормы расхода ГСМ, организация может учесть все эти (и не только эти) факторы, подтвердив их соответствующими расчетами.
Итогом всей этой работы может стать приказ руководителя об утверждении норм расхода топлива, масла, прочих технических жидкостей и смазочных материалов отдельно для каждого автомобиля, используемого на предприятии.
Установленные этим приказом нормы будут определять максимальный размер расходов на ГСМ, который может быть учтен в расходах в целях налогообложения прибыли. Таким образом, бухгалтер, рассчитывая сумму затрат на ГСМ, будет руководствоваться следующим подходом: в расходах будет учтена сумма фактических затрат (подтвержденная документально), но в размерах, не превышающих суммы, рассчитанные исходя из норм, установленных приказом руководителя.
При таком подходе, на наш взгляд, у налоговых органов не будет оснований для предъявления каких-либо претензий по поводу необоснованности затрат на ГСМ. Но вероятность спора (учитывая приведенный выше подход Минфина России), конечно же, исключить нельзя.
Отдельно остановимся на проблеме учета сумм "входного" НДС при приобретении ГСМ за наличный расчет на АЗС.
Основным документом, дающим право на вычет НДС, в настоящее время является счет-фактура (п. 1 ст. 172 НК РФ).
При наличии счета-фактуры вычет представляется независимо от того, выделен НДС в первичных документах (чеках, накладных, актах) или нет.
При отсутствии счета-фактуры правомерность вычета (на основании кассового чека) можно доказать только в судебном порядке*(48). Налоговые органы однозначно настаивают на том, что вычет НДС на основании чека ККТ невозможен.
Если сумма НДС в чеке не выделена, то вся стоимость ГСМ, указанная в чеке, формирует стоимость приобретенных ГСМ и учитывается в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
А что делать, если сумма НДС в чеке выделена?
Если у организации нет счета-фактуры, то без обращения в суд вычет она получить не сможет. При этом сумма НДС, выделенная в чеке, не будет признана налоговиками и в качестве расхода, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль.
Логика их рассуждений такова.
Перечень случаев, когда суммы "входного" НДС могут быть учтены в целях налогообложения прибыли, перечислен в ст. 170 НК РФ. Отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих его право на применение вычета по НДС, указанным перечнем не предусмотрено. Следовательно, оснований для включения данного налога в стоимость товаров (работ, услуг) при налогообложении прибыли в этом случае не имеется.
Таким образом, организация не вправе учесть в составе расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль сумму НДС, выделенную в чеке АЗС. В итоге эта сумма НДС вообще в целях налогообложения не учитывается (ни в составе вычетов по НДС, ни в составе расходов по налогу на прибыль).
Отметим, что этот же подход применяется налоговыми органами на местах и в тех случаях, когда в чеке присутствует запись "В том числе НДС" или "Включая НДС" (без выделения суммы налога). Сумма НДС в этом случае определяется ими расчетным путем.

Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Крутякова Т.Л. Годовой отчет 2009.
Сноски ()*