2.3. Новые правила учета амортизируемого имущества

Изменения коснулись многих правил налогового учета амортизируемого имущества. В новой редакции изложены статьи 258, 259 и 322, введены новые статьи 259.1, 259.2 и 259.3, уточнены нормы статей 256, 257 и 323 НК РФ. Большая часть этих изменений прокомментирована в разделах, посвященных учету основных средств (с. 15) и нематериальных активов (с. 101).
Поэтому мы остановимся только на тех моментах, которые в других разделах данной книги не отражены.
С 2009 года законодательно решен вопрос с капитальными вложениями в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя, в объекты основных средств, которые получены по договору безвозмездного пользования. Теперь они признаны амортизируемым имуществом так же, как и капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств (новая редакция абзаца четвертого пункта 1 ст. 256 НК РФ).
Капитальные вложения в объекты основных средств, полученные по договору безвозмездного пользования, амортизируются в следующем порядке (п. 1 ст. 258 НК РФ):
капитальные вложения, стоимость которых возмещается организации-ссудополучателю организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудодателем в порядке, установленном главой 25 НК РФ;
капитальные вложения, произведенные организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя, стоимость которых не возмещается организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудополучателем в течение срока действия договора безвозмездного пользования исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для полученных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств.
Таким образом, порядок амортизации таких капитальных вложений стал аналогичен порядку амортизации капитальных вложений в арендованные объекты основных средств.
Кроме того, Законом N 224-ФЗ уточнено, что капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем, не учитываются при определении налоговой базы в соответствии с новой редакцией подп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ.
В 2009 году организации, как и прежде, вправе выбрать один из двух методов начисления амортизации с учетом особенностей, предусмотренных главой 25 НК РФ:
1) линейный метод;
2) нелинейный метод.
При этом метод начисления амортизации устанавливается налогоплательщиком самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества (за исключением объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии с пунктом 3 статьи 259 НК РФ) и отражается в учетной политике для целей налогообложения. Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода.
Порядок начисления амортизации при применении линейного метода (статья 259.1 НК РФ) в целом не изменился. Как и прежде, сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты основных средств, которые подлежат амортизации и амортизация по которым начисляется линейным методом, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, у арендатора - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.
Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты полученных по договору безвозмездного пользования основных средств, которые подлежат амортизации и амортизация по которым начисляется линейным методом, начинается у организации-ссудодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, у организации-ссудополучателя - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

Пример 69
ООО "Альфа" (ссудополучатель) 1 ноября 2008 г. получило от ЗАО "Сигма" (ссудодателя) оборудование (третья амортизационная группа, срок полезного использования - 48 месяцев) по договору безвозмездного пользования. Срок действия договора - 24 месяца.
С согласия ссудодателя ООО "Альфа" в декабре 2008 г. осуществило капвложения в форме неотделимых улучшений по данному оборудованию. Стоимость улучшений составила 24 000 руб. (без НДС). ЗАО "Сигма" не возмещает ссудополучателю затраты по капвложениям в оборудование.
Оборудование (после осуществления капвложений) введено в эксплуатацию в январе 2009 г. Поэтому начисление амортизации по капвложениям в форме неотделимых улучшений по данному оборудованию ООО "Альфа" начнет с 1 февраля 2009 г. (организация применяет линейный метод). Сумма ежемесячной амортизации по капвложениям в оборудование равна 500 руб. (24 000 руб. : 48 мес.). За время действия договора безвозмездного пользования ООО "Альфа" вправе признать в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сумму амортизации по капвложениям в размере 10 500 руб. (500 руб. х 21 мес.).
Порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации изложен в статье 259.2 НК РФ*(115). Он кардинально отличается от того порядка, который применялся до 1 января 2009 г.
Сравним новый нелинейный метод начисления амортизации со старым, применявшимся до 2009 г.

Пример 70
ООО "Альфа" в декабре 2008 г. приобрело и ввело в эксплуатацию следующие объекты основных средств:
- персональный компьютер стоимостью 25 000 руб. (вторая амортизационная группа, срок полезного использования - 25 месяцев);
- копировальный аппарат стоимостью 37 000 руб. (третья амортизационная группа, срок полезного использования - 37 месяцев);
- производственное здание стоимостью 610 000 руб. (четвертая амортизационная группа, срок полезного использования - 61 месяц).
Амортизация по этим объектам начисляется с января 2009 г. Сравним суммы амортизационных отчислений по указанным объектам за три месяца при применении нового и старого нелинейного метода амортизации. Суммы ежемесячной амортизации по персональному компьютеру при применении нового нелинейного метода рассчитываются так:
- за январь - 2200 руб. (25 000 руб. х 8,8 : 100);
- за февраль - 2006 руб. ((25 000 руб. - 2200 руб.) х 8,8 : 100);
- за март - 1830 руб. ((22 800 руб. - 2006 руб.) х 8,8 : 100).
Значит, за три месяца сумма начисленной амортизации составит 6036 руб. (2200 руб. + 2006 руб. + 1830 руб.). Сумма амортизации, начисленной старым нелинейным методом по этому же объекту основных средств, за январь составила бы 2000 руб. (25 000 руб. : 25 мес. х 2), за февраль - 1840 руб. ((25 000 руб. - 2000 руб.) : 25 мес. х 2), за март - 1693 руб.
По остальным объектам основных средств суммы ежемесячной амортизации рассчитываются в аналогичном порядке (см. таблицу).

Суммы амортизации, начисленные за январь - март, при новом и старом нелинейных методах

-------------T------------T------------T---------------T---------------¬
¦  Основное  ¦Первоначаль-¦    Срок    ¦     Норма     ¦     Сумма     ¦
¦  средство  ¦    ная     ¦ полезного  ¦ амортизации в ¦амортизации за ¦
¦            ¦ стоимость  ¦использова- ¦   месяц (%)   ¦  три месяца   ¦
¦            ¦   (руб.)   ¦ ния (мес.) ¦               ¦    (руб.)     ¦
¦            ¦            ¦            +-------T-------+-------T-------+
¦            ¦            ¦            ¦старый ¦ новый ¦старый ¦ новый ¦
¦            ¦            ¦            ¦ метод ¦ метод ¦ метод ¦ метод ¦
¦            ¦            ¦            ¦ (2008 ¦ (2009 ¦       ¦       ¦
¦            ¦            ¦            ¦  г.)  ¦  г.)  ¦       ¦       ¦
+------------+------------+------------+-------+-------+-------+-------+
¦Персональный¦   25 000   ¦     25     ¦   8   ¦  8,8  ¦ 5 533 ¦ 6 036 ¦
¦ компьютер  ¦            ¦            ¦       ¦       ¦       ¦       ¦
+------------+------------+------------+-------+-------+-------+-------+
¦Копироваль- ¦   37 000   ¦     37     ¦  5,4  ¦  5,6  ¦ 5 678 ¦ 5 874 ¦
¦ный аппарат ¦            ¦            ¦       ¦       ¦       ¦       ¦
+------------+------------+------------+-------+-------+-------+-------+
¦Производст- ¦  610 000   ¦     61     ¦ 3,28  ¦  3,8  ¦58 069 ¦66 931 ¦
¦   венное   ¦            ¦            ¦       ¦       ¦       ¦       ¦
¦   здание   ¦            ¦            ¦       ¦       ¦       ¦       ¦
+------------+------------+------------+-------+-------+-------+-------+
¦   Итого    ¦  672 000   ¦     -      ¦   -   ¦   -   ¦69 280 ¦78 841 ¦
L------------+------------+------------+-------+-------+-------+--------

Организациям, распределяющим налог на прибыль по обособленным подразделениям (ст. 288 НК РФ), необходимо учесть изменение, внесенное в пункт 2 ст. 288 НК РФ. Согласно этому изменению, организации, перешедшие на начисление амортизации нелинейным методом, вправе при распределении прибыли между подразделениями определять остаточную стоимость амортизируемого имущества по данным бухгалтерского учета.
Поскольку речь идет о праве налогоплательщика, чтобы его реализовать, нужно внести соответствующее изменение в учетную политику для целей налогообложения.
На простом примере покажем разницу в методах начисления амортизации.
Предположим, у организации имеется персональный компьютер стоимостью 50 000 рублей, приобретенный и введенный в эксплуатацию в декабре 2008 г. Данный компьютер входит во 2-ю амортизационную группу, поэтому срок полезного использования (для линейного метода) определим в 25 месяцев.

Таблица 5

-------------------T-------------------------T------------------------¬
¦      Месяц       ¦     Линейный метод      ¦    Нелинейный метод    ¦
+------------------+-------------T-----------+-------------T----------+
¦    2009 года     ¦   расчет    ¦   сумма   ¦   расчет    ¦  Сумма   ¦
¦                  ¦ амортизации ¦амортизации¦ амортизации ¦амортиза- ¦
¦                  ¦             ¦  , руб.   ¦             ¦ции, руб. ¦
+------------------+-------------+-----------+-------------+----------+
¦      январь      ¦50 000 х 1/25¦  2000,00  ¦50 000 х 8,8%¦ 4400,00  ¦
+------------------+-------------+-----------+-------------+----------+
¦     февраль      ¦50 000 х 1/25¦  2000,00  ¦ 45 600 (50  ¦ 4012,80  ¦
¦                  ¦             ¦           ¦000 - 4400) х¦          ¦
¦                  ¦             ¦           ¦    8,8%     ¦          ¦
+------------------+-------------+-----------+-------------+----------+
¦       март       ¦50 000 х 1/25¦  2000,00  ¦41 587,20 (45¦ 3659,67  ¦
¦                  ¦             ¦           ¦    600 -    ¦          ¦
¦                  ¦             ¦           ¦ 4012,80) х  ¦          ¦
¦                  ¦             ¦           ¦    8,8%     ¦          ¦
+------------------+-------------+-----------+-------------+----------+
¦    Итого за I    ¦      -      ¦  6000,00  ¦      -      ¦12 072,47 ¦
¦     квартал:     ¦             ¦           ¦             ¦          ¦
L------------------+-------------+-----------+-------------+-----------

На первый взгляд, нелинейный метод начисления амортизации выгоднее - сумма амортизации, начисленной по компьютеру за I квартал нелинейным методом, в 2 раза больше суммы амортизации, начисленной по линейному методу. Однако нужно понимать, что со временем остаточная стоимость, к которой при нелинейном методе применяется установленная Налоговым кодексом норма амортизации, будет постепенно уменьшаться. Поэтому окончательный вывод о целесообразности использования того или иного метода начисления амортизации каждая организация должна сделать для себя самостоятельно. Ведь этот вывод зависит от количества основных фондов, распределенности их по группам, первоначальной (остаточной) стоимости, степени изношенности, наличия повышающих (понижающих) коэффициентов и пр.
В новой редакции ст. 259 НК РФ изложены правила начисления амортизации в ситуации, когда компания в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реорганизована или преобразована таким образом, что в соответствии со ст. 55 НК РФ налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца.
В указанных случаях амортизация начисляется с учетом следующих особенностей.
1. Ликвидируемая организация начисляет амортизацию по месяц (включительно), в котором завершена ликвидация, а реорганизуемая - по месяц (включительно), в котором в установленном порядке завершена ее реорганизация.
2. Вновь созданная организация либо компания, образующаяся в результате реорганизации, начисляет амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.
До 2009 года ликвидируемые (реорганизуемые) компании прекращали начислять амортизацию с 1-го числа месяца, в котором завершена ликвидация (реорганизация). Таким образом, в настоящее время исключена возможность того, что какой-то месяц может "выпасть" из периода начисления амортизации.

Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Крутякова Т.Л. Годовой отчет 2009.
Сноски ()*