1. Резервы по сомнительным долгам

Возможность создания резервов по сомнительным долгам предусмотрена п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета.
Решение о создании резервов по сомнительным долгам должно быть закреплено в приказе об учетной политике организации на соответствующий год.

! В бухгалтерском учете резервы создаются не по всем сомнительным долгам, а только по суммам сомнительных долгов организаций и граждан за продукцию, товары, работы и услуги.

Задолженность, возникшая в результате выплаты аванса поставщику, не может участвовать в создании резерва (письмо Минфина России от 15.10.2003 N 16-00-14/316).
Таким образом, в бухгалтерском учете резервы создаются по долгам, учтенным на счете 62 и частично на счете 76 (в части расчетов за товары, работы, услуги).
В бухгалтерском законодательстве нет четко сформулированных правил определения суммы отчислений в резерв.
В пункте 70 Положения по ведению бухгалтерского учета лишь указано, что резерв формируется за счет отчислений в него сумм сомнительных долгов, выявленных в ходе инвентаризации расчетов. Величина отчислений в резерв определяется исходя из оценки платежеспособности должника и степени вероятности погашения им долга.
Результаты инвентаризации дебиторской задолженности оформляются Актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по форме N ИНВ-17 (утверждена Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88), который заполняется на основании справки к Акту (приложение к форме N ИНВ-17).
В Акте по форме ИНВ-17 отдельно указываются суммы задолженности, подтвержденные и не подтвержденные дебиторами.
Приняв решение о создании резерва, бухгалтер должен проанализировать информацию, отраженную в Акте по форме ИНВ-17, в целях выявления сомнительных долгов, связанных с расчетами за товары (работы, услуги).
Что такое сомнительный долг? Это дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (залогом, поручительством, банковской гарантией).
Выявив сомнительные долги, нужно определить величину отчислений в резерв по каждому такому долгу. Для этого бухгалтер должен на основании имеющихся документов оценить вероятность погашения долга. Чем больше эта вероятность, тем меньше сумма отчислений в резерв.
В бухгалтерском учете создание резерва отражается проводкой:
Д-т счета 91 - К-т счета 63 - отчисления в резерв по сомнительным долгам учтены в составе прочих расходов.
После создания резерва необходимо постоянно отслеживать движение тех долгов, по которым был создан резерв.
При погашении задолженности в бухгалтерском учете одновременно делается проводка, уменьшающая сумму резерва на сумму отчислений, приходящихся на погашенную задолженность:
Д-т счета 51 - К-т счета 62 - погашена задолженность за товары (работы, услуги);
Д-т счета 63 - К-т счета 91 - сумма ранее созданного резерва в части,
относящейся к погашенной задолженности, включена в состав прочих доходов.
При списании задолженности по причине истечения срока исковой давности (или в случае признания ее нереальной для взыскания) (подробнее см. с. 291) источником списания в первую очередь является созданный резерв (Дебет счета 63 - Кредит счета 62).
И только в случае недостаточности величины созданного резерва оставшаяся сумма долга (в части, превышающей резерв) списывается непосредственно на финансовые результаты в составе прочих расходов (Дебет счета 91 - Кредит счета 62).
Если до конца года, следующего за годом создания резерва, какие-либо суммы резерва оказались неиспользованными, то при составлении годовой отчетности организации необходимо присоединить эти суммы к финансовому результату (т.е. в конце года необходимо сделать проводку Дебет счета 63 - Кредит счета 91).
При этом в конце года после присоединения неизрасходованных сумм резерва по сомнительным долгам к финансовому результату и проведения инвентаризации дебиторской задолженности организация вновь может создать резерв по сомнительным долгам (если это предусмотрено учетной политикой на соответствующий год) (письмо Минфина России от 12.07.2004 N 03-03-05/3/55).
В бухгалтерском балансе остаток по счету 63 отдельной строкой не показывается. При заполнении актива баланса данные о величине дебиторской задолженности приводятся за вычетом суммы начисленного резерва.
Глава 25 НК РФ также позволяет организациям создавать резервы по сомнительным долгам, отчисления в которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (включаются в состав внереализационных расходов - подп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ).
При этом нужно учитывать, что, во-первых, резервы по сомнительным долгам могут создавать только те организации, которые исчисляют налог на прибыль методом начисления, и, во-вторых, создание таких резервов должно быть предусмотрено учетной политикой для целей налогообложения.

! При формировании резервов по сомнительным долгам в налоговом учете (так же, как и в бухгалтерском) можно учитывать только просроченную задолженность покупателей за поставленные им товары (выполненные работы, оказанные услуги).

Любые иные долги (даже если они просрочены и ничем не обеспечены) при создании резервов приниматься в расчет не должны.
Итак, и в налоговом, и в бухгалтерском учете в создании резерва участвуют только долги покупателей, связанные с расчетами за товары (работы, услуги).
Но на этом сходство между бухгалтерским и налоговым учетом заканчивается.
Статья 266 НК РФ содержит четкий порядок формирования резервов по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли. Здесь в отличие от бухгалтерского учета нет места никаким оценочным категориям. Правила таковы.
Во-первых, в сумму резерва в налоговом учете включаются только долги со сроком возникновения от 45 дней. Причем задолженность со сроком возникновения от 45 до 90 дней включительно вносится в сумму резерва в размере 50%, а долги со сроком возникновения свыше 90 дней - в полном объеме.
Во-вторых, определена максимальная величина резерва, которую можно признать в целях налогообложения - 10% величины выручки отчетного (налогового) периода (без учета НДС).
Кроме того, в отличие от правил бухгалтерского учета в главе 25 НК РФ нет норм, обязывающих восстанавливать неиспользованные суммы резерва. Пункт 5 ст. 266 НК РФ предусматривает возможность перенесения суммы резерва, не использованной в отчетном (налоговом) периоде, на следующий отчетный (налоговый) период.
Дебиторская задолженность при формировании резерва учитывается в полной сумме, включая НДС (письма Минфина России от 09.07.2004 N 03-03-05/2/47, МНС России от 05.09.2003 N ВГ-6-02/945).
При этом в расчет суммы резерва включаются все суммы дебиторской задолженности, выявленные при проведении инвентаризации, независимо от того, подтверждены они дебиторами или нет (письмо Минфина России от 26.07.2006 N 03-03-04/1/612).

Пример 54
Учетной политикой для целей налогообложения на 2009 год предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам. В 2008 году резерв также создавался. Неиспользованный остаток резерва на 1 января 2009 г. - 550 000 руб.
Результаты инвентаризации дебиторской задолженности за 2009 год (руб.)

------------------------------------T-----------------------------------¬
¦     Дебиторская задолженность     ¦     Результаты инвентаризации     ¦
¦                                   +--------T--------T--------T--------+
¦                                   ¦ 31.03  ¦ 30.06  ¦ 30.09  ¦ 31.12  ¦
+-----------------------------------+--------+--------+--------+--------+
¦Сомнительная       задолженность со¦600 000 ¦400 000 ¦500 000 ¦300 000 ¦
¦сроком возникновения:              ¦        ¦        ¦        ¦        ¦
¦45-90 дней                         ¦        ¦        ¦        ¦        ¦
+-----------------------------------+--------+--------+--------+--------+
¦свыше 90 дней                      ¦200 000 ¦100 000 ¦400 000 ¦400 000 ¦
+-----------------------------------+--------+--------+--------+--------+
¦Безнадежные    долги,    подлежащие¦   -    ¦ 50 000 ¦   -    ¦   -    ¦
¦списанию                           ¦        ¦        ¦        ¦        ¦
L-----------------------------------+--------+--------+--------+---------

Величина выручки (без НДС) нарастающим итогом за
2009 год:
- I квартал - 1000 000 руб.;
- полугодие - 2500 000 руб.;
- 9 месяцев - 5000 000 руб.;
- год - 7000 000 руб.
Формирование и использование резерва в течение 2009 года (руб.)

--------------------------------T-------T-------------------------------------¬
¦          Показатель           ¦   N   ¦              Данные на              ¦
¦                               ¦строки +---------T--------T---------T--------+
¦                               ¦       ¦  31.03  ¦ 30.06  ¦  30.09  ¦ 31.12  ¦
+-------------------------------+-------+---------+--------+---------+--------+
¦Расчет суммы резерва по  данным¦   1   ¦ 500 000 ¦300 000 ¦ 650 000 ¦550 000 ¦
¦инвентаризации      дебиторской¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
¦задолженности                  ¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
+-------------------------------+-------+---------+--------+---------+--------+
¦Максимальный   размер   резерва¦   2   ¦ 100 000 ¦250 000 ¦ 500 000 ¦700 000 ¦
¦(10%     выручки      отчетного¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
¦(налогового) периода)          ¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
+-------------------------------+-------+---------+--------+---------+--------+
¦Сумма   создаваемого    резерва¦   3   ¦ 100 000 ¦250 000 ¦ 500 000 ¦550 000 ¦
¦(строка 1, но не  более  строки¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
¦2)                             ¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
+-------------------------------+-------+---------+--------+---------+--------+
¦Неиспользованный        остаток¦   4   ¦ 550 000 ¦100 000 ¦ 200 000 ¦500 000 ¦
¦резерва предыдущего периода    ¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
+-------------------------------+-------+---------+--------+---------+--------+
¦Сумма   доначисления      (+) /¦   5   ¦-450 000 ¦+150 000¦+300 000 ¦+50 000 ¦
¦уменьшения (-) резерва  (строка¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
¦3 - строка 4)                  ¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
+-------------------------------+-------+---------+--------+---------+--------+
¦Сумма    безнадежных    долгов,¦   6   ¦    -    ¦ 50 000 ¦    -    ¦   -    ¦
¦списываемых за счет резерва    ¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
+-------------------------------+-------+---------+--------+---------+--------+
¦Неиспользованный        остаток¦   7   ¦ 100 000 ¦200 000 ¦ 500 000 ¦550 000 ¦
¦резерва,        перенесенный на¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
¦следующий период  (строка   3 -¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
¦строка 6)                      ¦       ¦         ¦        ¦         ¦        ¦
L-------------------------------+-------+---------+--------+---------+---------

Сумма резерва по строке 1 определяется по данным инвентаризации дебиторской задолженности на соответствующую дату. В эту сумму включается вся задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней и 50% задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней. В строке 5 таблицы отражается величина, подлежащая включению в состав внереализационных доходов (-) или расходов (+) на соответствующую дату. В нашем примере по окончании I квартала 2009 г. организации необходимо уменьшить сумму резерва на 450 000 руб., включив эту сумму 31.03.2009 в состав внереализационных доходов.
В дальнейшем в течение 2009 года при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в состав внереализационных расходов включаются суммы отчислений в резерв: 30.06 - 150 000 руб.; 30.09 - 300 000 руб.; 31.12 - 50 000 руб.
В Декларации по налогу на прибыль за 2009 год расходы на формирование резерва по сомнительным долгам отдельно не расшифровываются. Информация об этих расходах отражается по строке 200 Приложения N 2 к Листу 02 в составе общей суммы внереализационных расходов. Сумма восстановленного в I квартале резерва (450 000 руб.) отражается в Приложении N 1 к Листу 02 по строке 100 в составе общей суммы внереализационных доходов.

Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Крутякова Т.Л. Годовой отчет 2009.
Сноски ()*