4. Приобретенная дебиторская задолженность

Приобретенная организацией дебиторская задолженность принимается к учету на счете 58 по первоначальной стоимости в сумме фактических затрат на ее приобретение (пункты 8, 9 ПБУ 19/02).
Дебиторская задолженность числится в составе финансовых вложений организации до момента ее погашения должником либо до момента уступки права требования долга другому лицу. В этот момент она списывается со счета 58 в дебет счета 91. Одновременно по кредиту счета 91 отражается полученный доход (выручка от переуступки права требования либо средства, поступившие от должника в погашение задолженности).
Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль при реализации приобретенного права требования указаны в п. 3 ст. 279 НК РФ.
В соответствии с этим пунктом дальнейшая реализация права требования организацией, купившей это право требования, рассматривается как реализация финансовых услуг.
Выручка от реализации финансовых услуг признается в сумме средств, полученных организацией при последующей переуступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При определении налоговой базы организация вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования.

! Из формулировки п. 3 ст. 279 НК РФ следует, что убыток от реализации права требования, полученный организацией, купившей это право требования, для целей налогообложения не принимается.

Поскольку главой 25 НК РФ предусмотрен особый порядок учета убытка от реализации права требования, информация о таких сделках отражается в Декларации по налогу на прибыль в Приложении N 3 к Листу 02.
Выручка от реализации прав требования (суммарная по всем сделкам) отражается по строке 070, стоимость реализованных прав (тоже суммарно по всем сделкам) - по строке 080. Если в итоге получен убыток, то он отражается по строке 090 Приложения N 3 и налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшает.
Если получена прибыль, то информация о сумме прибыли отдельно в Приложении N 3 не указывается.

Обратите внимание! Порядок заполнения Приложения N 3 к Листу 02 Декларации по налогу на прибыль предполагает определение единого финансового результата по всем сделкам по реализации права требования, совершенным организацией в течение отчетного (налогового) периода.
В том случае, если в отчетном (налоговом) периоде у организации было несколько таких сделок и по одним получена прибыль, а по другим - убыток, то полученные убытки покрываются прибылью, полученной по другим сделкам. И только в том случае, если в итоге все равно будет выявлен убыток (суммарно по всем сделкам), этот убыток общую налоговую базу уменьшать не будет.
При реализации (выбытии) дебиторской задолженности организация уплачивает НДС по правилам, установленным ст. 155 НК РФ.

! Порядок уплаты НДС зависит от того, у кого организация приобрела дебиторскую задолженность: у первого кредитора (т.е. организация является вторым кредитором) или у одного из последующих кредиторов (т.е. организация является как минимум третьей в цепочке переуступок).

Порядок уплаты НДС вторым (или новым)*(82) кредитором определен в п. 2 ст. 155 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 155 НК РФ, новый кредитор уплачивает НДС только в том случае, если денежное требование вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС. При этом налоговая база определяется новым кредитором как превышение суммы дохода, полученного им при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
Налог исчисляется по расчетной ставке 18/118 или 10/110 и уплачивается в бюджет в момент заключения соглашения о переуступке или в момент прекращения соответствующего обязательства (п. 8 ст. 167 НК РФ).

Обратите внимание! Пункт 2 ст. 155 НК РФ обязывает нового кредитора уплачивать НДС только в том случае, если денежное требование вытекает из договора на реализацию товаров (работ, услуг), облагаемых НДС. Если же в основе лежит договор на реализацию товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС, то, согласно п. 2 ст. 155 НК РФ, новый кредитор НДС не уплачивает.
Однако налоговые органы часто настаивают на том, что в этом случае новый кредитор тоже должен уплачивать НДС, но уже на основании п. 4 ст. 155 НК РФ.
На наш взгляд, такие требования не соответствуют НК РФ. Дело в том, что п. 4 ст. 155 НК РФ устанавливает порядок уплаты НДС при приобретении денежного требования у третьих лиц. Т.е. в этом пункте речь идет о ситуации, когда третье лицо взыскивает долг с должника или переуступает его другому лицу.
Понятия "новый кредитор" и "третье лицо" применительно к операциям по уступке прав (требований) употребляются в отношении разных лиц. Новый кредитор - это лицо, которому требование уступил первоначальный кредитор. А третье лицо - это лицо, получившее требование от второго и далее кредитора (т.е. не от первоначального). Соответствующие разъяснения можно найти, например, в письме Минфина России от 12.01.2009 N 03-07-11/1.
Таким образом, положения п. 4 ст. 155 НК РФ не распространяются на нового кредитора. Это подтверждает и арбитражная практика.
ФАС Поволжского округа подтвердил, что ситуация, когда денежное требование приобретено не у третьего лица, а у первоначального кредитора, под действие п. 4 ст. 155 НК РФ не подпадает. Соответственно, лицо, которое приобрело требование у первого кредитора, при дальнейшей уступке этого требования уплачивает налог по правилам, установленным п. 2 ст. 155 НК РФ, т.е. только в том случае, если это требование вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС (Постановление от 05.03.2009 N А55-10021/2008*(83)).
Порядок уплаты НДС при уступке денежного требования третьим лицом*(84) регулируется пунктом 4 ст. 155 НК РФ.
Согласно этому пункту, налоговая база определяется третьим лицом как сумма превышения доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
При этом третье лицо уплачивает НДС с суммы полученного дохода независимо от того, что из себя представляет само денежное требование, являющееся предметом уступки. Даже если это требование вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, третье лицо, получившее доход при его переуступке (или при получении долга с должника), обязано уплатить НДС с суммы полученного дохода (письмо Минфина России от 19.09.2007 N 03-07-05/58).
Налог исчисляется по расчетной ставке 18/118 в момент уступки требования или в момент исполнения обязательства должником (п. 8 ст. 167 НК РФ).

Обратите внимание! Главой 21 НК РФ предусмотрена льгота, освобождающая от налогообложения операции по уступке (приобретению) прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме и (или) кредитных договоров, а также по исполнению заемщиком обязательств перед новым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки (подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Эта льгота распространяется на следующие ситуации (письмо Минфина России от 12.01.2009 N 03-07-11/1):
- уступка первым кредитором прав (требований), вытекающих из договора займа (кредита);
- исполнение заемщиком обязательств перед новым кредитором, т.е. тем лицом, к которому эти права (требования) перешли от первоначального кредитора.
Третьи лица (см. выше) под льготу, предусмотренную подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ, не подпадают. Они уплачивают налог по правилам, установленным п. 4 ст. 155 НК РФ.

Пример 53
Между организациями "Зима" (Займодавец) и "Лето" (Заемщик) заключен договор займа на сумму 1000 000 руб. Организация "Зима" уступила право требования долга по договору займа организации "Весна" за 900 000 руб. Организация "Весна" переуступила этот долг организации "Осень" за 950 000 руб. А организация "Осень" взыскала долг с должника (организации "Лето") и получила на свой расчетный счет сумму 1000 000 руб. В данном случае организация "Зима" (первый кредитор) при уступке своих прав по договору займа организации "Весна" НДС не уплачивает.
Организация "Весна" (новый кредитор) при переуступке задолженности организации "Осень" налог тоже не уплачивает. Хотя эта операция под льготу, предусмотренную подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ, не подпадает, она все равно не облагается НДС в силу п. 2 ст. 155 НК РФ*(85).
Организация "Осень" в силу п. 4 ст. 155 НК РФ при поступлении денег от должника уплачивает НДС с суммы превышения полученного дохода (1000 000 руб.) над суммой расходов на приобретение требования (950 000 руб.). Налоговая база в данном случае равна 50 000 руб. Следовательно, сумма НДС, подлежащая уплате организацией "Бета", составит 7627,12 руб. (50 000 х 18 : 118).

Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Крутякова Т.Л. Годовой отчет 2009.
Сноски ()*