3.4. Аренда торговых площадей

Аренда - имущественный наем, договор по которому собственник (арендодатель) передает арендатору в срочное владение и пользование имущество (арендуемые активы), необходимые для самостоятельного ведения хозяйственной деятельности за соответствующую (арендную) плату (словарь по экономике и финансам. Glossary. ru).
Аренда торговой площади - достаточно часто встречаемая хозяйственная операция у торговых фирм. Одни субъекты торговой деятельности вообще не имеют собственной торговой площади, другие испытывают потребность в ее расширении, но ограничены финансовыми возможностями, так как рентабельность оборотных средств часто выше, чем собственных основных средств. И в том, и другом случае "выручить" торговую компанию может договор аренды торговой площади (нежилого помещения), заключаемый с собственником недвижимого имущества, в соответствии с которым они используют "чужую" площадь на правах арендатора. Гражданско-правовые основы договора аренды регулируются нормами главы 34 "Аренда" Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). Нужно отметить, что указанная глава имеет следующую структуру - общим нормам договора аренды посвящен параграф 1 главы 34 ГК РФ, а остальные пять - регулируют специальные виды аренды: прокат, аренду транспорта, зданий и сооружений, предприятий и лизинг. На основании норм статьи 625 ГК РФ к отдельным договорам аренды и договорам аренды отдельных видов имущества применяются общие нормы арендных отношений, если отсутствуют специальные нормы, установленные ГК РФ в отношении перечисленных арендных договоров.
Таким образом, к договору аренды торговой площади будут применяться и общие положения об аренде (статьи 606 - 625 ГК РФ) и положения, регулирующие аренду зданий и сооружений, ведь арендуемая торговая площадь, как правило, находится либо в здании или сооружении, неразрывно с ними связана, поэтому судебная практика относит такие виды договоров (Информационное Письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 1 июня 2000 года N 53 "О государственной регистрации договоров аренды нежилых помещений") к договорам аренды недвижимости, со всеми вытекающими отсюда последствиями.
В соответствии со статьей 606 ГК РФ сторонами по договору аренды торговой площади выступают арендодатель и арендатор. На основании статьи 608 ГК РФ в качестве арендодателя по договору торговой площади может выступать либо его собственник, либо лицо, управомоченное законом или собственником сдавать это имущество в аренду, например, доверительный управляющий.
Как следует из статьи 607 ГК РФ, предметом договора аренды могут выступать любые непотребляемые вещи, в том числе земельные участки, здания, сооружения, нежилые помещения, их части и так далее. Если объектом аренды выступает торговая площадь, то к договору аренды следует приложить поэтажные планы здания или сооружения, где указаны сдаваемые в аренду помещения с указанием размера арендуемой площади, наличие или отсутствие торговых залов, что особо поможет при уплате плательщикам единого налога на вмененный доход.
В отличие от общих норм для договора аренды здания или сооружения письменная форма договора является обязательной в силу прямого указания статьи 651 ГК РФ. Письменная форма договора может быть соблюдена посредством составления документа, подписанного арендатором и арендодателем. Несоблюдение письменной формы договора аренды торговой площади в составе объекта недвижимости влечет его недействительность.
Статьей 610 ГК РФ определено, что срок, на который стороны заключают договор аренды торговой площади, определяется договором. Если же арендатор и арендодатель не указали срок, на который заключается договор аренды, то договор будет считаться заключенным на неопределенный срок В этом случае любая из сторон вправе в любое время отказаться от исполнения договора, предупредив другую сторону о своих намерениях не менее чем за три месяца до расторжения соглашения.
Пунктом 2 статьи 651 ГК РФ установлено, что договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок более года, в том числе на неопределенный срок, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента ее регистрации. Данное требование распространяется и на договоры аренды нежилых помещений, являющихся либо самостоятельными зданиями или сооружениями, либо их частью. Это следует из Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 1 июня 2000 года N 53 "О государственной регистрации договоров аренды нежилых помещений".
Порядок государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним осуществляется в соответствии с нормами Федерального закона от 21 июля 1997 года N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ). Пунктом 2 статьи 4 указанного Закона N 122-ФЗ определено, что обязательной государственной регистрации подлежат права на недвижимое имущество, правоустанавливающие документы на которое оформлены после вступления в действие Закона N 122-ФЗ.
Обращаем ваше внимание на то, что учесть расходы на содержание арендованных площадей, включая арендную плату, при обязательности регистрации, организация торговли сможет лишь после государственной регистрации договора аренды. Именно такой точки зрения придерживается Минфин Российской Федерации, о чем свидетельствует Письмо Минфина Российской Федерации от 12 июля 2006 года N 03-03-04/2/172.
Так как государственная регистрация договора аренды недвижимости процедура довольно утомительная, да и не дешевая, то нужно указать торговым организациям на то, что принято заключать такие договора на срок менее 1 года, например на 11 месяцев, в этом случае без регистрации договора можно обойтись. Даже если стороны в дальнейшем захотят продлить договор на тот же срок и на тех же условиях, то такие действия нельзя квалифицировать как изменение срока договора, который составляет более года. Именно на это указано в пункте 10 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16 февраля 2001 года N 59 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
В силу статьи 652 ГК РФ при аренде торговой площади к арендатору переходят права пользования земельным участком, занятым этой недвижимостью и необходимым для ее использования. Если арендодатель является собственником земельного участка, на котором находится объект недвижимости, в котором сдается в аренду торговая площадь, то арендатору предоставляется право аренды (иное право) на соответствующую часть земельного участка. Обычно это закрепляется в договоре аренды здания или сооружения.
Если же договором это не определено, то к арендатору переходит на время аренды торговой площади право пользования той частью земельного участка, на котором расположена арендуемая торговая площадь.
Если арендодатель торговой площади не является собственником земли, то в этом случае к арендатору торговой площади переходит на срок действия договора аренды право пользования частью земельного участка.
В отношении того, кто выступает плательщиком земельного налога, следует помнить, что в соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования или переданных им по договору аренды.
Поэтому плательщиком земельного налога будет являться в любом случае арендодатель (независимо от того, является ли он собственником земельного участка, или пользуется им на праве аренды). При этом договором аренды торговой площади может быть предусмотрено, что в состав арендной платы, уплачиваемой арендатором, включена земельная составляющая, отдельно уплачивать земельный налог, минуя доходы арендодателя, арендатору торговой организации категорически запрещено.
В отличие от общих норм об аренде, согласованный сторонами размер арендной платы признается существенным условием договора аренды зданий или сооружений, поэтому если в договоре аренды торговой площади не определен размер арендной платы, то договор считается не заключенным. В силу прямого указания пунктом 1 статьи 654 ГК РФ правила определения цены, предусмотренные пунктом 3 статьи 424 ГК РФ, в данном случае не применяются.
При этом следует иметь в виду, что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы, на это указано в пункте 12 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 января 2002 года N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой", что приводит к очень печальным последствиям и для арендатора и для арендодателя.
Передача арендатору торговой площади в аренду осуществляется на основании передаточного акта или иного документа, подписанного сторонами. Такая норма вытекает из пункта 1 статьи 655 ГК РФ. Обязательство арендодателя считается исполненным с момента передачи площади в пользование и подписания передаточного акта.
Если какая-либо из сторон уклоняется от подписания документа о передаче, то это рассматривается как отказ стороны от исполнения условий договора.
При прекращении договора аренды торговая площадь возвращается арендодателю также с соблюдением правил, предусмотренных пунктом 1 статьи 655 ГК РФ.
Порядок пользования арендованной площадью арендатором, обязанности сторон по содержанию арендованного имущества, улучшения арендованного имущества, а также прекращение договора аренды торговой площади урегулированы общими нормами арендных отношений.
При заключении договора аренды торговой площади организация торговли обязательно столкнется с вопросами оплаты коммунальных услуг, ведь договором аренды может быть предусмотрено, что коммунальные услуги оплачиваются как арендатором, так и арендодателем.
При оплате коммунальных услуг следует помнить, что на основании статьи 548 ГК РФ к отношениям с "коммунальщиками" применяются правила параграфа 6 "Энергоснабжение" главы 30 "Купля-продажа" ГК РФ.
Статьей 539 ГК РФ "Договор энергоснабжения" определено, что он заключается между энергоснабжающей организацией и абонентом (потребителем). В соответствии с указанным договором энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту через присоединенную сеть энергию, а последний обязан ее оплачивать, соблюдать предусмотренный договором режим потребления энергии и обеспечивать безопасную эксплуатацию находящихся в его ведении сетей. Так как потребителем по договору аренды торговой площади выступает арендатор, то именно он и должен заключать договор с энергоснабжающей организацией. Вместе с тем такой договор энергоснабжающая организация заключает только с абонентом при наличии у него "отвечающего установленным техническим требованиям энергопринимающего устройства, присоединенного к сетям энергоснабжающей организации, и другого необходимого оборудования, а также при обеспечении учета потребления энергии".
Как правило, таких устройств и оборудования у арендатора торговой площади нет, поэтому стороны договора специально предусматривают положение о том, как будет производиться оплата коммунальных услуг - либо за счет арендодателя, либо за счет арендатора.
Если оплату за свой счет осуществляет арендодатель, то договором аренды предусматривается размер арендной платы, включающей в себя расходы на коммунальные услуги, потребленные арендатором. В этом случае арендная плата, полученная арендодателем, включается в его выручку. Если основным видам деятельности собственника торговых площадей является предоставление имущества в аренду, то такие доходы будут являться для него доходами от обычных видов деятельности. Соответственно, оплата коммунальных услуг, в том числе и в части услуг потребленных арендатором, признается расходом арендодателя. Если предоставление площадей в аренду - не основной вид деятельности, то суммы полученной арендной платы будут отражаться в составе прочих доходов, а оплата "коммуналки" - в составе прочих расходов.
В налоговом учете действует аналогичное правило. Если предоставление в аренду торговых площадей не является основным видом деятельности, то арендная плата будет учитываться в составе внереализационных доходов (статья 250 НК РФ), а оплата коммунальных услуг будет признаваться внереализационным расходом (статья 265 НК РФ).
Если арендатор оплачивает коммунальные услуги за свой счет, то договором предусматривается, что оплату производит арендодатель, а арендатор компенсирует ему сумму коммунальных расходов, потребленных непосредственно им. Чтобы избежать негативных последствий при применении вычетов (причем как у арендодателя, так и арендатора), следует закрепить положение о том, что в части оплаты коммунальных услуг действуют элементы посреднического договора, в данном случае агентирования, при этом вознаграждение агента входит в сумму арендной платы. В противном случае проблемы могут возникнуть у каждой из сторон. У арендодателя коммунальные услуги, потребленные арендатором, не могут быть признаны расходом, так как не соответствуют критериям статьи 252 НК РФ, а арендатор не сможет учесть данные расходы, так как первичные документы выписываются на имя арендодателя, поэтому у арендатора фактически не будет документального основания данных расходов.

Пример
Предположим, что организация "А" (арендодатель, основной вид деятельности - сдача торговых площадей в аренду) передала в аренду организации "В" (арендатор) 100 кв. м. торговой площади, в нежилом помещении общей площадью 350 кв. м. Договором предусмотрено, что размер арендной платы в месяц составляет 47 200 рублей, в том числе НДС - 7 200 рублей. Согласно договору оплату коммунальных услуг производит арендатор за свой счет. Расчеты ведутся следующим образом: оплату коммунальных услуг производит арендодатель, а арендатор после предоставления ему необходимых документов (расчета в части услуг, потребленных арендатором и документов, подтверждающих, что коммунальные услуги оплачены) - возмещает арендодателю свою часть. Общие коммунальные услуги за месяц составили 10 384 рубля (в том числе НДС - 1 584 рубля), в части услуг, потребленных арендатором - 2 966,86 рубля (в том числе НДС - 452,57 рубля).
В бухгалтерском учете организации "А" (арендодатель) данные операции отражены следующим образом:
Дебет 62 Кредит 90-1 - 47 200 рублей - отражена выручка от сдачи площадей в аренду;
Дебет 90-3 Кредит 68 - 7 200 рублей - начислен НДС;
Дебет 20 Кредит 60 - 6 285,71 рубля - отражены собственные затраты на коммунальные услуги;
Дебет 19 Кредит 60 - 1 131,43 рубля - учтен НДС по собственным коммунальным услугам;
Дебет 68 Кредит 19 - 1 131,43 рубля - принят НДС, в части собственных потребленных коммунальных услуг;
Дебет 60 Кредит 51 - 10 384 рубля - перечислена оплата за коммунальные услуги;
Дебет 76 Кредит 60 - 2 966,86 рубля - отражена задолженность арендатора по коммунальным услугам;
Дебет 51 Кредит 62 - 47 200 рублей - получена сумма арендной платы за месяц;
Дебет 51 Кредит 76 - 2 966,86 рубля - получена сумма компенсации стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором.
В бухгалтерском учете организации "В" (арендатор) данные операции отражены следующим образом:
Дебет 44 Кредит 76 - 40 000 рублей - отражена в составе расходов сумма арендной платы за месяц;
Дебет 19 Кредит 76 - 7 200 рублей - учтен НДС, предъявленный за услуги аренды;
Дебет 68 Кредит 19 - 7 200 рублей - принят к вычету НДС по услугам аренды;
Дебет 76 Кредит 51 - 47 200 рублей - оплачена аренда;
Дебет 44 Кредит 76 - 2 514,29 рубля - отражена задолженность перед арендодателем по коммунальным услугам;
Дебет 19 Кредит 76 - 452,57 рубля - отражен НДС по коммунальным услугам;
Дебет 68 Кредит 19 - 452,57 рубля - принят к вычету НДС по коммунальным услугам;
Дебет 76 Кредит 51 - 2 966,86 рубля - перечислена сумма задолженности арендодателю за коммунальные услуги.
Точка зрения о том, что арендатор имеет право учитывать коммунальные платежи в составе внереализационных расходов, изложена в Письмах УМНС Российской Федерации по городу Москве от 21 августа 2002 года N 26-12/38756, от 23 сентября 2003 года N 26-12/52001 и других. Напоминаем, что все расходы у арендатора должны быть документально подтверждены. В данном случае документальным подтверждением расходов торговой организации выступают документы, выставленные арендодателем на основании документов, полученных от энергоснабжающих организаций, и оформленная по соответствующей технологии счет-фактура агента-арендодателя.

ЕНВД и аренда торговых мест.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) устанавливается главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательными актами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.
Следует заметить, что применение ЕНВД является обязательным для видов предпринимательской деятельности, перечень которых указан в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ. В соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Обращаем ваше внимание на то, что с 1 января 2009 года законодательно введены некоторые ограничения, существенно ограничивающие применение ЕНВД определенными категориями субъектов хозяйственной деятельности.
Так не вправе применить ЕНВД:
фирмы и коммерсанты, среднесписочная численность работников которых за предыдущий год превысила 100 человек. Такое ограничение не касается лишь организаций потребительской кооперации, а также фирм, единственным учредителем которых являются потребительские общества и их союзы, и то только до 2010 года;
фирмы, уставный капитал которых состоит из участия других организаций более чем на 25%. Причем это в полной мере распространяется и на филиалы иностранных компаний, на что указано в Письме Минфина РФ от 03.03.2009 года N 03-11-06/3/50;
предприниматели по тем видам деятельности, по которым получен патент на применение упрощенной системы налогообложения.
Кроме того, на ЕНВД не могут переводиться еще некоторые виды хозяйствующих субъектов.
В соответствии с подпунктами 13, 14 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ ЕНВД применяется в отношении оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов), а также объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей, а также в отношении оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование земельных участков для организации торговых мест в стационарной торговой сети, а также для размещения объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов) и объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей.
Таким образом, под налогообложение ЕНВД в рамках темы аренды попадают два вида предпринимательской деятельности: сдача в аренду торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, а также передача в аренду земельных участков для организации торговых мест в стационарной торговой сети.
Согласно положениям статьи 346.27 НК РФ, под торговым местом понимается место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи.
Выделим признаки торгового места, в соответствии с определением, указанным в НК РФ:
1. Представляет собой часть здания, строения, сооружения или земельный участок
Другими словами, под торговым местом понимается часть недвижимого имущества. Так, в соответствии с Письмом Минфина Российской Федерации от 21 декабря 2007 года N 03-11-04/3/506, торговыми местами могут быть признаны отдельные участки асфальтированной площадки на розничном автомобильном рынке.
2. Используется для совершения сделок розничной купли-продажи или предоставления услуг общественного питания. Следуетзаметить, что объекты организации розничной торговли и общественного питания признаются торговым местом, если они не имеют торговых залов или залов для обслуживания посетителей.
Следует заметить, что основанием для применения ЕНВД в отношении указанного вида деятельности должно являться подтверждение назначения торгового места. В соответствии с действующим налоговым законодательством, такими доказательствами могут являться правоустанавливающие и инвентаризационные документы, из которых следует, что данное торговое место предназначено для розничной торговли или услуг общественного питания. Помимо правоустанавливающих и инвентаризационных документов подтверждение назначения использования торгового места может быть установлено по факту, то есть на сдаваемой в аренду площади должна фактически вестись торговля.
Если в пределах торгового места не ведется розничной торговли и не организовано общественное питание, а осуществляются иные виды деятельности, в том числе, которые указаны в списке видов предпринимательской деятельности, подпадающей под налогообложение ЕНВД, то применение ЕНВД арендодателем не допускается.
Следует заметить, что сдача в аренду торговых мест с последующей сдачей арендатором торгового места в аренду (субаренда) также подпадает под налогообложение ЕНВД. Указанной позиции придерживается и Минфин Российской Федерации в Письме от 18 февраля 2008 года N 03-11-04/3/78.
3. Торговое место не должно иметь торговых залов или залов для обслуживания посетителей (для общественного питания).
Иначе говоря, если сдаваемый в аренду объект располагает торговыми залами или залами для обслуживания посетителей, то такая деятельность не подлежит налогообложению ЕНВД. Деятельность по сдаче в аренду указанных объектов торговли будет облагаться в соответствии с иными режимами налогообложения: либо в соответствии с общим режимом налогообложения, либо в соответствии с упрощенной системой налогообложения.
4. Торговое место должно располагаться в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов.
В соответствии с положениями НК РФ, под стационарной торговой сетью, не имеющей торговых залов, следует понимать торговую сеть, расположенную в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях). Указанные в положениях статьи объекты не имеют обособленных и специально оснащенных для целей торговли помещений и могут использоваться для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты.
Под "другими аналогичными объектами" Минфин Российской Федерации понимает обособленные объекты организации розничной торговли, которые размещены на земельных участках и не подлежат перемещению в течение всего периода времени, предусмотренного договорами на их аренду, размещение; автовокзалы; административные и учебные здания; поликлиники; культурные и (или) выставочные центры на время проведения в них выставок, ярмарок и других мероприятий; палатки; автозаправочные и автогазозаправочные станции и другие объекты, имеющие стационарные торговые места.
5. Торговое место, сдаваемое в аренду, может быть как стационарным, так и передвижным, разборным.
Это вытекает из определения торгового места, в соответствии со статьей 346.27 НК РФ.
Таким образом, деятельность по оказанию услуг по передаче во временное владение и пользование или временное пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, подпадает под налогообложение ЕНВД при соблюдении всех пяти вышеперечисленных условий.
Помимо сдачи в аренду торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, под обложение ЕНВД попадает оказание услуг по предоставлению во временное владение и пользование или во временное пользование земельных участков для организации на них торговых мест в стационарной торговой сети, а также для размещения объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов) и объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей.
Обязанность по уплате ЕНВД в отношении сдачи в аренду земельных участков, предназначенных для организации на них торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, возникла с 1 января 2008 года в связи с внесением изменений в НК РФ Федеральным законом от 17 мая 2007 года N 85-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".
Поэтому в соответствии с Письмом Минфина Российской Федерации от 21 декабря 2007 года N 03-11-04/3/509 обложение ЕНВД оказания услуг по передаче в аренду (субаренду) земельных участков для организации на них торговых мест в стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, может осуществляться при условии, что до 1 декабря 2007 года представительными органами муниципальных образований были приняты соответствующие решения о введении системы налогообложения в виде ЕНВД.
Следует иметь в виду, что не облагается ЕНВД деятельность по сдаче в аренду земельных участков для организации на них розничных рынков на основании Федерального закона от 30 декабря 2006 года N 271-ФЗ "О розничных рынках и о внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации", а также деятельность по сдаче в аренду земельных участков, которые не закреплены за конкретными государственными (муниципальными) учреждениями и предприятиями.
Требования, предъявляемые к земельному участку, сдаваемому в аренду, должны соответствовать как земельному, гражданскому так и налоговому законодательству Российской Федерации.
Как и в случае передачи в аренду торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, при передаче земельного участка в аренду необходимо обосновать его целевое использование. Другими словами, правоустанавливающими или инвентаризационными документами, либо фактически необходимо подтвердить назначение передаваемого земельного участка в аренду (розничная торговля либо общественное питание).
Если арендодателем выступает муниципальное образование, то следует иметь в виду, что в соответствии со статьей 41 Федерального закона от 6 октября 2003 года N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации", органы местного самоуправления имеют статус юридического лица и подлежат государственной регистрации в соответствующем закону порядке. Следовательно, являясь по своей организационно-правовой форме муниципальными учреждениями и оказывая услуги по сдаче в аренду земельных участков для организации на них торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговли, не имеющих торговых залов или залов обслуживания посетителей, указанные муниципальные учреждения и предприятия являются плательщиками ЕНВД в части оказания услуг по сдаче в аренду земельных участков, предназначенных для организации на них торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов или залов для обслуживания посетителей.
Обратим внимание читателя на то, что сдача в аренду земельных участков для организации на них торговых мест, по мнению Минфина Российской Федерации, не подразумевает под собой строительство магазинов, комплексов, ярмарок. В то время как положения статьи 346.27 НК РФ указывают на то, что под торговым местом может пониматься здание, сооружение или их часть. В случае строительства деятельность по сдаче указанных земельных участков в аренду (субаренду) облагается в соответствии с общим режимом налогообложения. Такие разъяснения содержатся в Письме Минфина Российской Федерации от 28 января 2008 года N 03-11-04/3/27.
Однако НК РФ прямо прописывает то, что земельные участки должны предоставляться для организации торговых мест, не указывая, что строительство объектов на территории этих земельных участков не допускается. Данный вопрос остается спорным, поскольку НК РФ не разъясняет понятие организации торгового места.
Таким образом, под обложение ЕНВД попадает сдача в аренду (субаренду) торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющей торгового зала или зала для обслуживания посетителей, а также сдача в аренду (субаренду) земельных участков для организации на них торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющей торгового зала.
В соответствии со статьей 346.28 НК РФ налогоплательщиками ЕНВД признаются организации и индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в установленном законодательством порядке.
Налогооблагаемой базой в отношение ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика, под которым понимается потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.
Величина вмененного дохода рассчитывается путем умножения базовой доходности, установленного для данного конкретного вида деятельности, и величины физического показателя, относящегося к указанному виду предпринимательской деятельности.
Величины базовой доходности указаны в пункте 3 статьи 346.29 НК РФ. В отношении оказания услуг по сдаче в аренду торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов или залов для обслуживания посетителей, величина базовой доходности зависит от площади предоставляемого в аренду торгового места.
Если площадь торгового места составляет менее 5 метров квадратных, то НК РФ базовая доходность устанавливается на уровне 6000 рублей, если площадь торгового места превышает 5 метров квадратных, то базовая доходность устанавливается на уровне 1200 рублей. Причем в случае аренды торговых мест площадью менее 5 метров квадратных каждое, физический показатель устанавливается как количество сдаваемых в аренду торговых мест, а если площадь сдаваемых в аренду торговых мест превышает 5 метров квадратных, то физическим показателем считается площадь торговых мест, переданных в аренду.
Согласно Письму Минфина Российской Федерации от 24 октября 2007 года N 03-11-04/3/417, площадь торгового места определяется на основании инвентаризационных документов. При отсутствии сведений о площади торгового места в инвентаризационных документах указанные сведения могут быть получены из правоустанавливающих документов, например, договора аренды или акта приемки-передачи имущества в аренду. Поэтому будет не лишним при заключении договора аренды указывать площадь передаваемого объекта.
Сложность определения площади торгового места объясняется тем, что НК РФ прямо не установлено, что следует к ней относить. Понятие площади в целях налогообложения ЕНВД установлено только в отношении площади торгового зала. В соответствии с ним из площади торгового зала исключаются площади, предназначенные для приемки и хранения товара. В отношении площади торгового места такое требование налоговым законодательством не предусмотрено. Поэтому в данном вопросе следует руководствоваться Письмами Минфина Российской Федерации. Так, Письмом Минфина Российской Федерации от 24 октября 2007 года N 03-11-04/3/417 определено, что площадь торгового места следует определять исходя из общей площади, которая указана в инвентаризационных и правоустанавливающих документах, даже если часть торгового места используется для приемки и хранения товара.
В отношении передачи в аренду земельных участков, предназначенных для организации на них торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов или залов обслуживания посетителей, предусмотрены также два физических показателя. Выбор физического показателя зависит от площади сдаваемых в аренду земельных участков.
Если площадь сдаваемого в аренду земельного участка не превышает 10 метров квадратных, то базовая доходность устанавливается в размере 5 000 рублей; если площадь сдаваемого в аренду земельного участка превышает 10 метров квадратных, то величина базовой доходности равняется 1 000 рублей. Обратим внимание читателя на то, что базовая доходность и в первом, и во втором случаях устанавливается в размере на единицу физического показателя в месяц.
Необходимо отметить, что главой 26.3 НК РФ не регламентирован порядок определения площади земельного участка, сдаваемого в аренду. Поэтому при ее определении целесообразно руководствоваться инвентаризационными и правоустанавливающими документами. Следует подчеркнуть, что законодатель не связывает площадь организованного торгового места на земельном участке с уплатой ЕНВД. Другими словами, если по договору аренды вы передадите земельный участок одной площади, а площадь торгового места, которое будет организовано на этом участке, будет не совпадать с площадью земельного участка, то ЕНВД будет уплачиваться на основании площади земельного участка, которая была обозначена в договоре аренды.
В соответствии со статьей 346.30 НК РФ налоговым периодом в отношении ЕНВД признается квартал. Если в течение налогового периода деятельность по сдаче в аренду торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, приостанавливалась на срок, не превышающий налогового периода, то исчисление и уплата ЕНВД производится в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. То есть, налог заплатить все же придется, однако, налогооблагаемую базу можно будет скорректировать с учетом корректирующего коэффициента базовой доходности К2.
Причем сейчас в главе 26.3 прямо предусмотрено, что значения К2 округляются до третьего знака после запятой.
Если деятельность по сдаче в аренду (субаренду) торговых мест приостановилась на срок, превышающий налоговый период, то уплата ЕНВД не производится.
Согласно положениям статьи 346.30 НК РФ, налоговая ставка ЕНВД устанавливается на уровне 15 процентов величины вмененного дохода налогоплательщика.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется произведением ставки налогообложения на величину вмененного дохода налогоплательщика. Величина вмененного дохода налогоплательщика рассчитывается как произведение базовой доходности на корректирующие коэффициенты К1, К2, и физического показателя, определяемого для каждого конкретного вида предпринимательской деятельности.
В соответствии со статьей 346.32 уплата ЕНВД производится не позднее 25-ого числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Сумма уплачиваемого налога может быть уменьшена на величину страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных за этот же период в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате вознаграждений своим работникам, занятым в сферах деятельности налогоплательщика, а также на сумму страховых взносов индивидуального предпринимателя и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. Согласно положениям статьи 346.32 НК РФ, сумма уплачиваемого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Предоставление налоговой декларации по окончании налогового периода производится в налоговые органы по месту регистрации налогоплательщика не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Коммунальные платежи у арендатора
Коммунальные платежи - платежи арендаторов за пользование коммунальными услугами, а также платежи за услуги связи.
При заключении договоров аренды зданий, сооружений, отдельных в них помещений, необходимо оговорить условия оплаты коммунальных услуг.
Договором аренды может быть предусмотрена фиксированная сумма арендной платы с включением в нее коммунальных услуг, либо договором может быть предусмотрена оплата коммунальных услуг отдельно на основании дополнительного счета выставленного арендодателем, то есть без включения в состав арендной платы. Могут также заключаться прямые договоры арендаторов с коммунальщиками, но они не очень типичны и не рассматриваются.

Коммунальные платежи у арендатора при посреднической квалификации договоров с арендодателями.
При заключении договора аренды оплата коммунальных услуг может осуществляться следующим образом: оплата коммунальных услуг включается в состав арендной платы, либо коммунальные услуги оплачиваются арендодателю отдельно.
При втором варианте коммунальные услуги по поручению арендатора оплачивает арендодатель, арендатор возмещает арендодателю суммы коммунальных платежей, уплаченных им за арендатора, основываясь на оговоренную в договоре аренды квалификацию услуги по оплате коммунальных услуг, как посредническую. В данном случае арендодатель услуги не оказывает, он является посредником в обеспечении арендатора необходимыми услугами.
В связи с тем, что арендодатель не афиширует, в чьих интересах он действует, то ему следует заключать агентский договор, по которому одна сторона (агент-арендодатель) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала - арендатора) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала. Возможно также применение договора комиссии, в соответствии с которым комиссионер-арендодатель обязуется по поручению другой стороны (комитента-арендатора) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. При этом данный договор должен быть возмездным, то есть либо договор аренды становится смешанным с договором агентирования (что более желательно) с совокупным необособленным вознаграждением, либо возмездный посреднический договор заключается отдельно, с небольшим вознаграждением.
Иными словами, при таком оформлении договора сумма, поступившая от арендатора в возмещение коммунальных услуг, не является доходом арендодателя. Поступившие суммы учитываются в учете арендодателя как отдельные хозяйственные операции.
При перепредъявлении коммунальных услуг по посреднической квалификации у арендатора снимаются риски, связанные с возможным признанием сделки ничтожной в соответствии со статьями 166-181 ГК РФ. Правда, сохраняются несущественные риски, связанные с субабонентным обслуживанием, но они снимаются тем, что субабонентное обслуживание фактически не осуществляется. Обязательным условием является также то, что посреднический договор должен быть заключен до заключения договоров с коммунальщиками. Согласно Информационному письму Президиум ВАС РФ от 17 ноября 2004 года N 85 "Обзор практики разрешения споров по договору комиссии", сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента, но очень маловероятно то, что у налоговых органов появится возможность признать сделку недействительной по данному основанию.
Полностью уходят риски, связанные и с налогом на прибыль, так как при посреднической квалификации договора у арендодателя появляется возможность передать первичные документы арендатору. Расходы становятся документально подтвержденными на основе счетов, выставленных арендодателю энергоснабжающей организацией или оператором связи и отражающих фактическую поставку энергии (воды) или оказание услуг телефонной связи, при этом арендатору переписываются только те суммы, что потрачены на услуги, которые он же и поручил закупить.
Снимаются риски, связанные с налогом на добавленную стоимость. При приобретении коммунальных услуг через посредника-арендодателя основанием у арендатора для принятия налога на добавленную стоимость к вычету является счет-фактура, полученный от посредника. Счет-фактура выставляется арендодателем арендатору с отражением показателей из счета-фактуры, выставленного коммунальщиком посреднику. Оба счета-фактуры у посредника в книге покупок и книге продаж не регистрируются. Номер указанному счету-фактуре присваивается посредником в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр передается арендатору, второй - подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж. В книге покупок арендодателя счет-фактура в этой части не регистрируется.
Напоминаем, что действующая сегодня редакция Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 года (в редакции Постановления Правительства РФ от 26.05.2009 года N 451), содержит подробный порядок учета счетов-фактур, выставленных участниками посреднических соглашений.
Если заключен отдельный посреднический договор, то арендодатель выставляет арендатору, как комитенту (принципалу) отдельный счет-фактуру на сумму своего вознаграждения.
Этот счет-фактура регистрируется в установленном порядке у арендодателя в книге продаж, а у арендатора - в книге покупок. Если посредническое вознаграждение вошло в сумму арендной платы, то отдельный счет-фактура на вознаграждение не выставляется.

Коммунальные платежи у арендатора при отсутствии посреднической квалификации договоров с арендодателями.
Условиями договора аренды может быть предусмотрено, что оплата за услуги по предоставлению в аренду помещений производится в виде арендной платы, состоящей из основной части арендной платы и дополнительной части эквивалентной стоимости коммунальных платежей. В данном случае возникает два вида деятельности, один из которых является лицензируемым (в части услуг связи), и возникают риски признания сделки ничтожной в соответствии со статьями 166-181 ГК РФ.
Согласно Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 22 декабря 2005 года N А56-37483/04 и статьям 545, 546, и пункту 2 статьи 548 ГК РФ при наличии соответствующих условий в договоре между абонентом и снабжающей организацией арендодатель (абонент) может передавать субарендатору расходы по оплате коммунальных платежей и не запрещено перевыставление абонентом (арендатором) счетов на оплату коммунальных услуг субабоненту (субарендатору). Но наличие данного судебного дела, где рассматривался спор с налоговой инспекцией, как раз и говорит о рискованности данной операции по перепредъявлению коммунальных платежей.
Фискальные органы в Письме Минфина РФ от 30 января 2008 N 03-03-06/2/9 указали на то, что в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ, если договором аренды предусмотрена обязанность арендатора по оплате фактически потребленных коммунальных услуг и услуг связи, то арендатор учитывает в составе прочих расходов, расходы, связанные с оплатой коммунальных платежей, относящихся к помещениям (зданиям), полученным в аренду, а также к средствам связи, используемым арендатором в своей деятельности. Указанные расходы должны быть документально подтверждены на основе счетов, выставленных арендодателю энергоснабжающей организацией или оператором связи и отражающих фактическую поставку энергии (воды) или оказание услуг телефонной связи. Но ведь без посреднической квалификации договора передать данные первичные документы арендодатель не сможет, что подвергает арендатора дополнительным рискам по налогу на прибыль.
По НДС, в отношении денежных средств, перечисленных арендатором арендодателю в целях компенсации расходов арендодателя по оплате коммунальных услуг, услуг связи, а также услуг по охране и уборке арендуемых помещений в рамках договоров, согласно которым в стоимость услуг по аренде помещения указанные расходы не включаются, счета-фактуры арендодателями арендаторам не выставляются, поскольку реализация данных услуг арендодателем не производится.
Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06 апреля 2000 N 7349/99 арендодатель не может являться энергоснабжающей организацией для арендатора, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию для снабжения здания у энергоснабжающей организации и относить операции по поставке (отпуску) электроэнергии, осуществляемые в рамках вышеназванных договоров, к операциям по реализации товаров, для целей налога на добавленную стоимость оснований не имеется и счета-фактуры по электроэнергии, потребленной арендатором, арендодателем не выставляются. В связи с отсутствием соответствующих счетов-фактур суммы налога по вышеуказанным услугам к вычету у арендатора не принимаются.
Такая точка зрения изложена в письмах ФНС РФ от 23 апреля 2007 N ШТ-6-03/340@ и от 27 октября 2006 N ШТ-6-03/1040@, Минфина России от 24 марта 2007 N 03-07-15/39, от 03 марта 2006 N 03-04-15/52, от 17 июля 2007 N 03-03-06/4/95, УФНС РФ по МО от 28 февраля 2007 N 23-26/0288, УФНС РФ по г. Москве от 24 мая 2007 N 19-11/48202 и от 20 апреля 2007 N 19-11/036483.
Опыт подсказывает, что налоговые органы могут в любой момент передумать, признать перепредъявление коммунальных платежей арендной платой с переменной частью, и начислить НДС арендодателю, а арендаторы все равно будут терять вычет по НДС.
С точки зрения автора, наиболее целесообразным является определение гражданско-правовой квалификации возмещения коммунальных услуг как посреднический договор и закрепить это либо в договоре аренды, либо в отдельном договоре.

Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Торговля. Энциклопедия.