2.3.1. Брак в торговле

"Брак - некачественные товары, непригодные к употреблению; продукция, не удовлетворяющая требованиям стандартов" - именно такое определение брака дает "Современный экономический словарь" (Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш, Стародубцева Е.Б.).
Кроме того, аналогичные по смыслу определения брака дают и отраслевые методические рекомендации, которыми руководствуются организации-производители. Например, в Методических положениях по планированию, учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулированию себестоимости продукции (работ и услуг) на предприятиях химического комплекса, утвержденных Приказом Минпромнауки Российской Федерации от 4 января 2003 года N 2, сказано, что:
"Браком в производстве считаются продукты, изделия, полуфабрикаты, детали, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по прямому назначению или могут быть использованы лишь после их переработки или исправления.
Не считаются браком продукты, изделия, полуфабрикаты, изготовленные по особым повышенным техническим требованиям, в тех случаях, когда они не соответствуют этим требованиям, но отвечают стандартам или техническим условиям на аналогичные продукты или изделия для общего потребления. Не относятся к браку потери от сортности, т.е. перевод продукции в низший сорт по качеству".
Причем для производителя продукции важна классификация брака по следующим признакам:
по характеру дефектов. По этому признаку брак делится на исправимый и неисправимый (окончательный);
по месту обнаружения. Эта классификация подразделяет брак на внутренний (выявленный до отправки продукции потребителю) и внешний (выявленный потребителем в процессе использования или сборки).
У торговых организаций ситуация несколько иная, им приходится сталкиваться всегда с внешним браком производителя, причем как на стадии приобретения товаров, когда торговая организация приобретает товар у поставщика, так и на стадии продажи товара, когда брак уже обнаруживает покупатель и возвращает его продавцу.
Рассмотрим каждую из перечисленных ситуаций отдельно.

Приобретенный бракованный товар.
Напомним, что в соответствии с бухгалтерским законодательством любая хозяйственная операция отражается в бухгалтерском учете на основании первичного учетного документа. Следовательно, в первую очередь следует отметить, какими документами нужно задокументировать брак Порядок документального оформления бракованного товара будет зависеть от того, в какой момент торговая фирма выявила бракованный товар - в момент приемки товара или уже после того, как товар был принят к учету.

1. Бракованный товар выявлен в момент приемки товара на склад.
Порядок документального оформления приемки товаров изложен в Методических рекомендациях по учету и оформлению операции приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом Роскомторга от 10 июля 1996 года N 1-794/32-5 (далее - Методические рекомендации). Как указано в пункте 2.1.7 Методических рекомендаций, в случае несоответствия товаров требованиям договора торговая фирма должна составить соответствующий акт, который будет являться юридическим основанием для предъявления претензии поставщику. Акт составляется специальной комиссией, в которую входят представитель поставщика и материально ответственные лица торговой организации, хотя допускается составление акта и в одностороннем порядке (при согласии поставщика или его отсутствии). После составления акта делается отметка об актировании на товаросопроводительном документе к товару. Если бракуется товар отечественного производства, то применяется акт формы N ТОРГ-2 (составляется в четырех экземплярах), если же речь идет об импортном товаре, то применяется форма N ТОРГ-3 (составляется в пяти экземплярах).
Унифицированные формы N ТОРГ-2 и N ТОРГ-3 утверждены Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25 декабря 1998 года N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".
В Указаниях по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций сказано, что указанные формы применяются для оформления приемки товаров, имеющих количественные и качественные расхождения по сравнению с данными сопроводительных документов поставщика. Являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику, отправителю.
Если товар принимается от перевозчика или от организации связи, то приемка товаров по количеству и качеству оформляется актом в соответствии с правилами, действующими на транспорте и в организациях связи.
Акты составляются с фактическим наличием товаров данным, содержащимся в транспортных, сопроводительных или расчетных документах, а при приемке их по качеству и комплектности - требованиями к качеству товаров, предусмотренными в договоре.
Акты составляются отдельно по каждому поставщику на каждую партию товара, поступившую по одному транспортному документу.
Товары, по которым не установлены расхождения по количеству и по качеству, в актах не перечисляются, об этом делается в конце акта соответствующая отметка.
Заполненные акты с приложением соответствующих документов (счета-фактуры, накладные) передаются в бухгалтерскую службы торговой организации под расписку.
Следующим шагом торговой организации является выставление претензии. Так как нормами действующего законодательства типовая форма претензии не утверждена, то торговая организация составляет этот документ в произвольной форме.
Обращаем ваше внимание на то, что если поступивший бракованный товар на момент приемки не оплачен, то неоплаченные суммы на счете учета расчетов по претензиям не отражаются. В этом случае торговая организация производит оплату товаров за вычетом стоимости бракованного товара, который помещается на временное хранение и подлежит возврату поставщику, о чем организация торговли должна уведомить последнего (пункт 59 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 28 декабря 2001 года N 119н).
Так как претензионный документ составляется в произвольной форме, то следует помнить, что, во-первых, этот документ должен содержать все обязательные реквизиты, перечисленные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ). Во-вторых, в претензии следует отразить следующую информацию:
номер договора на поставку товара, по которому выявлен бракованный товар, а также номера товаросопроводительных документов;
описание товара и характер выявленных дефектов;
номер акта о расхождениях товара по качеству с указанием лиц, составивших акт;
требования торговой организации относительно выявленного некачественного товара, которые рекомендуется изложить со ссылкой на нормы Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). Если торговая организация производила независимую экспертизу товаров, то следует привести заключение независимого эксперта;
требование о возмещении убытков, связанных с поставкой некачественного товара.
Возврат некачественного товара поставщику торговая организация может оформлять в том числе товарной накладной аналогичной форме N ТОРГ-12, утвержденной Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25 декабря 1998 года N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций" или любой другой не унифицированной форме, с оговоркой о том, что это бракованные товары с ответственного хранения. Если стороны договариваются, что поставщик заменяет некачественный товар товаром соответствующего качества, то составляется (в произвольной форме) акт о замене товара.
Данные рекомендации действуют только в том случае, если поставка товара не состоялась и происходит реальный возврат товара.

2. Бракованный товар выявлен торговой организацией после принятия на учет.
Обычно такая ситуация в торговле встречается при больших поставках товара, когда весь поставленный товар проверить невозможно. В этом случае проверку производят выборочно.
Если некачественный товар выявляется уже после принятия товара на учет, то это также должно быть подтверждено документально. Вместе с тем унифицированной формы акта некачественного товара после его приемки на склад не существует, поэтому такой документ организация торговли должна разработать самостоятельно и его форму закрепить в приложении к учетной политике для целей бухгалтерского учета. Статья 9 Закона N 129-ФЗ допускает такую возможность: если унифицированной формы первичного бухгалтерского документа не существует, то организация вправе разработать ее сама, главное, чтобы в ней были предусмотрены все обязательные реквизиты, перечисленные в пункте 2 статьи 9 указанного Закона N 129-ФЗ. По мнению автора, разработать такой документ можно, взяв за основу унифицированную форму N ТОРГ-12.
Далее на основании составленного акта бухгалтерская служба торговой фирмы составляет претензионное письмо и направляет его поставщику. Так как поставка товаров уже произошла, это означает автоматически, что этот товар приходуется на временное хранение и считается возвращаемым.

Проданный бракованный товар ненадлежащего качества.
В основном торговые организации продают товары покупателям на основании договора купли-продажи, правовые основы которого урегулированы главой 30 "Купля-продажа" ГК РФ.
Если при заключении договора купли-продажи стороны предусмотрели порядок приемки и возврата товара ненадлежащего качества, то возврат осуществляется в соответствии с условиями соглашения. Например, стороны могут закрепить договором, что при приемке товаров применяются:
Инструкция о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по качеству, утвержденная Постановлением Госарбитража СССР от 25 апреля 1966 года N П-7;
Положение о поставках продукции производственно-технического назначения, положения о поставках товаров народного потребления и основных условий регулирования договорных отношений при осуществлении экспортно-импортных операций, утвержденное Постановлением Совмина СССР от 25 июля 1988 года N 888.
Если же договором порядок приемки не предусмотрен, то в этом случае и покупатель и продавец должны руководствоваться нормами ГК РФ.
Требования к качеству товара изложены в статье 469 ГК РФ, в соответствии с которой продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи.
Если в договоре купли-продажи отсутствуют условия о качестве товара, то надлежащее выполнение продавцом условия о качестве товара зависит от того, известна ли продавцу цель его использования или нет.
Если продавец не знает цели, для которой приобретается товар, то он обязан передать покупателю товар, пригодный для любых целей, в которых он обычно используется. Если же покупатель известил продавца о цели использования товара, то продавец обязан передать товар, пригодный для использования именно в соответствии с этими целями.
Если товар приобретается по образцу и (или) описанию, то в обязанности продавца входит передача товара, который полностью соответствует образцу и (или) описанию.
Если законом или в установленном им порядке предусмотрены обязательные требования к качеству продаваемого товара, то продавец обязан передать покупателю товар, соответствующий этим обязательным требованиям. Заметим, что обычно качество товара подтверждается сертификатом (декларацией) соответствия, срок действия которого определяется соответствующим техническим регламентом. Порядок сертификации продукции (работ, услуг) регулируется нормами Федерального закона от 27 декабря 2002 года N 184-ФЗ "О техническом регулировании", в соответствии с которым сертификация может быть как обязательной, так и добровольной. Объектом обязательной сертификации сегодня выступает только продукция, выпускаемая в обращение на территории Российской Федерации. Номенклатура продукции, в отношении которой законодательными актами Российской Федерации предусмотрена обязательная сертификация, утверждена Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 30 июля 2002 года N 64.
Последствиям передачи товара ненадлежащего качества посвящена статья 475 ГК РФ, в соответствии с которой покупатель, которому продавец передал товар несоответствующего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца:
соразмерного уменьшения покупной цены товара;
безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок;
возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.
Если же нарушения требований к качеству товара являются существенными, то покупатель вправе:
отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;
потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.
Под существенным нарушением требований к качеству товара понимается обнаружение неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков (пункт 2 статьи 475 ГК РФ).
Таким образом, возврату продавцу подлежит только некачественный товар, имеющий существенные нарушения качества. Срок, в течение которого покупатель может возвратить некачественный товар продавцу, зависит от того, установлен или нет на этот товар гарантийный срок или срок годности.
Пунктом 2 статьи 477 ГК РФ определено, что при отсутствии гарантийного срока или срока годности на товар покупатель может предъявить требования, связанные с недостатками товара в разумный срок, не превышающий двух лет со дня передачи товара. Если законом или договором купли-продажи определен больший срок, то срок, в течение которого покупатель вправе предъявить претензии, увеличивается.
Срок для выявления недостатков товара, подлежащего перевозке или отправке по почте, исчисляется со дня доставки товара в место его назначения.
Если гарантийный срок на товар установлен, то покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатком товара, при обнаружении недостатков в течение гарантийного срока. Если предусмотренный договором гарантийный срок составляет менее двух лет и недостатки товара обнаружены покупателем по истечении гарантийного срока, но в пределах двух лет со дня передачи товара покупателю, продавец несет ответственность, если покупатель докажет, что недостатки товара возникли до передачи товара покупателю или по причинам, возникшим до этого момента.
В отношение товара, на который установлен срок годности, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, если они обнаружены в течение срока годности.
Обнаружив некачественный товар, покупатель должен известить об этом продавца, причем сделать это необходимо в срок, предусмотренный законом, иными правовыми актами или договором. Если же такой срок не определен, то покупатель должен поставить продавца в известность в разумный срок после того, как нарушение условия договора о качестве товара должно было быть обнаружено исходя из характера и назначения товара.

Бухгалтерский учет некачественного товара.
1. Некачественный товар выявляется при приемке товара.

Пример
Торговая организация "А" заключила с заводом-изготовителем договор купли-продажи на приобретение партии стиральных машин в количестве 100 штук. Цена одной стиральной машины составляет 5 900 рублей, в том числе НДС - 900 рублей. Договором предусмотрена 100% предоплата товара. Товар был доставлен на склад покупателя транспортом поставщика. При приемке товара организация "А" обнаружила неисправность двигателей в пяти стиральных машинах, о чем был составлен акт с проставлением отметки на товаросопроводительных документах. На основании акта была выставлена претензия производителю, в которой организация "А" отказалась от приемки 5 стиральных машин и потребовала вернуть деньги за некачественный товар. Некачественные стиральные машины были помещены организацией на ответственное хранение, а затем возвращены заводу.
В бухгалтерском учете организации торговли эти операции отражены следующим образом:
Дебет 60 субсчет "Авансы выданные" Кредит 51 - 590 000 рублей - перечислена предварительная оплата под предстоящую поставку стиральных машин;
Дебет 41 Кредит 60 - 475 000 рублей - приняты к учету стиральные машины соответствующего качества (95 штук);
Дебет 19 Кредит 60 - 85 500 рублей - учтен НДС, предъявленный заводом в части товара соответствующего качества;
Дебет 68 Кредит 19 - 85 500 рублей - принят к вычету НДС;
Дебет 60 Кредит 60 субсчет "Авансы выданные" - 560 500 рублей -зачтена предварительная оплата товара;
Дебет 002 - 29 500 рублей - 5 стиральных машин помещены на ответственное хранение;
Дебет 76 Кредит 60 субсчет "Авансы выданные" - 29 500 рублей -предъявлена претензия заводу в части некачественного товара;
Дебет 51 Кредит 76 - 29 500 рублей - возвращены денежные средства заводом-изготовителем;
Кредит 002 - 29 500 рублей - списаны с забалансового счета стиральные машины, принятые на ответственное хранение.
2. Некачественный товар продан торговой организацией покупателю.

Пример
Торговая организация "А" в январе заключила с заводом-изготовителем договор купли-продажи на приобретение партии стиральных машин в количестве 100 штук. Цена одной стиральной машины составляет 5 900 рублей, в том числе НДС - 900 рублей.
В феврале 20 стиральных машин были проданы покупателю, который в апреле обнаружил брак в 2 стиральных машинах и вернул машины в торговую организацию. Цена продажи одной машины составляет 7 080 рублей, в том числе НДС - 1 080 рублей.
В бухгалтерском учете организации торговли "А" эти операции отражены следующим образом:
В январе:
Дебет 41 Кредит 60 - 500 000 рублей - приняты к учету стиральные машины в количестве 100 штук;
Дебет 19 Кредит 60 - 90 000 рублей - учтен НДС, предъявленный заводом при приобретении товара;
Дебет 68 Кредит 19 - 90 000 рублей - принят к вычету НДС;
Дебет 60 Кредит 51 - 590 000 рублей - перечислена заводу задолженность за товар.
В феврале:
Дебет 62 Кредит 90-1 - 141 600 рублей - отражена выручка от продажи 20 стиральных машин;
Дебет 90-3 Кредит 68 - 21 600 рублей - начислен НДС при отгрузке машин покупателю;
Дебет 90-2 Кредит 41 - 100 000 рублей - списана себестоимость проданных машин;
Дебет 51 Кредит 62 - 141 600 рублей - получена оплата от покупателя;
Дебет 90-9 Кредит 99 - отражен финансовый результат от продажи машин.
В апреле:
Дебет 68 Кредит 51 - 21 600 рублей - уплачен в бюджет НДС по результатам декларации за 1 кв.;
Дебет 62 Кредит 90-1 - 14 160 рублей - сторнирована выручка в части продажи некачественного товара;
Дебет 90-2 Кредит 41 - 10 000 рублей - сторнирована ранее списанная стоимость проданных машин;
Дебет 62 Кредит 51 - 14 160 рублей - возвращены денежные средства покупателю;
Дебет 68 Кредит 90-3 - 2 160 рублей - принят к вычету НДС, начисленный и уплаченный в бюджет торговой организацией, на основе счета-фактуры, выписанного покупателем.
Обращаем ваше внимание на то, что если возврат товара производится в следующем году, то в бухгалтерском учете производится не корректировка выручки от продажи, а отражаются убытки прошлых лет, выявленные в текущем году что соответствует точке зрения налоговых органов.
Получив от покупателя некачественный товар, торговая организация в свою очередь может предъявить претензию заводу и вернуть некачественные машины.
В плане налогообложения следует обратить внимание на следующие нюансы.

Налог на добавленную стоимость.
При возврате покупателем некачественного проданного товара торговая организация, уплатившая в бюджет сумму налога, начисленного с реализации товара, имеет право на вычет, установленный пунктом 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ):
"Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг)".
Порядок применения данного вида налогового вычета установлен пунктом 4 статьи 172 НК РФ, в соответствии с которым торговая организация производит указанный вычет после отражения в бухгалтерском учете операций по корректировке в связи с возвратом некачественного товара, если с момента возврата прошло не более одного года.
Данный вычет отражается торговой организацией в графе 4 строки 320 раздела 3 налоговой декларации по НДС, форма которой утверждена Приказом Минфина Российской Федерации от 7 ноября 2006 года N 136н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядка ее заполнения".

Налог на прибыль.
При расторжении договора купли-продажи стороны возвращаются в исходное положение, и соответственно, у торговой организации в части реализации некачественного товара "уходит" объект налогообложения. Но, так как по методу начисления доходы уже учтены торговой организацией при исчислении налоговой базы, следовательно, ее необходимо откорректировать. Порядок корректировки зависит от периода расторжения договора. Если реализация и возврат товара происходят в одном налоговом периоде, то в налоговом учете торговая организация уменьшает сумму доходов, исчисленную по правилам статей 249 НК РФ и 316 НК РФ, помимо этого уменьшается и сумма расходов торговой организации на покупную стоимость возвращенного товара.
Если реализация и возврат происходят в разные налоговые периоды по налогу на прибыль, то в налоговом учете убыток, понесенный в связи с возвратом товара, отражается в составе внереализационных расходов на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ. Такой возврат представляет собой односторонний отказ стороны договора от исполнения договорных обязательств (пункт 2 статьи 475 ГК РФ). Аналогичная точка зрения приведена в Письме Минфина Российской Федерации от 18 сентября 2007 года N 03-03-06/1/667.
Такого же мнения придерживаются и суды, на что указывает Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2007 года N Ф04-9244/2006(30394-А67-40) по делу N А67-4678/06.

Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Бухгалтерия в вопросах и ответах!
Торговля. Энциклопедия.