Нами заключен договор аренды N 6-399/09/74 от 24.04.2009 г. с ООО "Х" на аренду квартиры, которая должна использоваться только для проживания работников Арендатора и членов их семей. В дальнейшем квартира будет использоваться в качестве офисного помещения будет переведена из жилого в нежилое помещение. Документы уже переданы на оформление с переводом жилого помещения в нежилое.
Просим Вас разъяснить, как правильно отразить в бухгалтерском учете данную операцию с указанием бухгалтерских проводок и нормативно-правовой базы на период оформления документов из жилого помещения в разряд нежилого (на период 2-3 месяца при условии, что в квартире проживать никто не будет).

Из представленных документов и устных разъяснений работников Общества выяснилось, что Общество является по договору Арендатором и арендует однокомнатную квартиру, имеющую назначение "жилое помещение". Арендованная квартира находится на одной площадке с двухкомнатной квартирой, имеющей статус нежилого помещения и арендуемой Обществом под офисное помещение с 2006 года с целью размещения абонентского участка (Договор аренды N 6-1057/300 от 29.12.2006 г.).
Статьей 17 Жилищного Кодекса РФ предусмотрено, что жилое помещение предназначено для проживания граждан. Размещения в жилых помещениях производств не допускается. Аналогичные нормы содержатся в Гражданском Кодексе. Статья 288 ГК РФ дополнительно разъясняет, что Собственник осуществляет права владения, пользования и распоряжения принадлежащим ему жилым помещением в соответствии с его назначением. Размещение собственником в принадлежащем ему жилом помещении предприятий, учреждений, организаций допускается только после перевода такого помещения в нежилое.
Согласно п. 2 статьи 671 ГК РФ, юридическое лицо, получившее жилое помещение от собственника в пользование на основании договора аренды, вправе использовать его только для проживания граждан.
Главой 3 Жилищного кодекса (далее - ЖК РФ) предусмотрены условия и порядок перевода жилого помещения в нежилое помещение и нежилого помещения в жилое помещение.
Жилищный кодекс не содержит норм, ограничивающих права использования помещения по назначению в период оформления документов, связанных с изменением назначения помещения.
Бухгалтерский учет.
Учет арендованных основных средств осуществляется организацией на забалансовых счетах (п. 82 Методических указаний по учету основных средств*(1)).
Согласно Инструкции по применению Плана счетов *(2), для обобщения информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией, предназначен счет 001 "Арендованные основные средства". Арендованные основные средства учитываются в оценке, указанной в договорах на аренду. Аналитический учет по счету 001 "Арендованные основные средства" ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованных основных средств (по инвентарным номерам арендодателя).
Бухгалтерский учет расходов организации регламентируется Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 "Учет расходов организации", утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. N 33н (далее - ПБУ 10/99).
Согласно пункта 4 ПБУ 10/99, расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:
расходы по обычным видам деятельности;
прочие расходы;
Договор аренды является возмездным, и Общество обязано выплачивать арендодателю арендную плату, размер и сроки выплаты которой определены договором.
Таким образом, арендная плата за основные средства, используемые в производственных целях, согласно ПБУ 10/99, относится к расходам по обычным видам деятельности и включается в себестоимость продукции, товаров, работ и услуг и отражается на соответствующих счетах учета затрат (20, 25, 26, 44 и др.).
Арендная плата за основные средства, используемые в других целях, отличных от производственных, согласно ПБУ 10/99, относится к прочим расходам, что отражается согласно Инструкции по применению Плана счетов по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".
В случае если арендованные основные средства не используются, учет расходов по арендной плате за такие основные средства, по-нашему мнению, зависит от причин, по которым арендованное имущество временно не используется.
Так, если, временное неиспользование арендуемого помещения связано с подготовкой этого помещения для использования Обществом в своей деятельности, (например, проводятся работы, связанные с перепланировкой, ремонтом и т.п. указанного помещения), то в таком случае расходы по арендной плате такого помещения за весь период проведения ремонта можно признать в качестве расходов по обычным видам деятельности (т.е. признать, что данные расходы, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода*(3)) и отразить в учете на соответствующих счетах учета затрат.
При этом обоснованность неиспользования арендованного помещения должна быть подтверждена документально (например, наличие внутренней распорядительной документации о принятом решении, обосновывающем причины временного не использования арендованного имущества).
Если объективных причин неиспользования арендованного помещения нет, то такие расходы следует учитывать в составе прочих расходов.
При рассмотрении указанной в запросе ситуации важно отметить следующее.
Из представленных документов и устных разъяснений работников Общества выяснилось, что целью заключения договора аренды квартиры изначально являлось увеличение площади арендованного ранее офисного помещения, находящегося по тому же адресу для абонентской службы. Но в связи с тем, что Гражданское законодательство запрещает использовать жилые помещения в производственных целях до момента перевода помещения из жилого в нежилое (а новая квартира на момент заключения договора имеет статус жилого помещения), Общество не имеет возможности использовать ее в производственных целях до окончания процесса регистрации изменения назначения квартиры.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации, такие факторы как:
месторасположение квартиры (помещение, примыкает к арендованному ранее офисному помещению),
наличие внутренней организационно-распорядительной документации, подтверждающей, что заключение договора аренды осуществляется с целью увеличения совокупной площади офисных помещений, что в свою очередь обусловлено производственной необходимостью,
документально подтвержденный факт подачи документов на оформление перевода жилого помещения в нежилое в регистрирующие органы,
в совокупности являются подтверждением производственной направленности расходов по договору аренды однокомнатной квартиры.
Подача документов в регистрирующие органы для изменения назначения квартиры с жилого помещения на нежилое в данном случае может рассматриваться в качестве действий, направленных на подготовку помещения для дальнейшего использования в производственных целях и обоснованной причиной для временного неиспользования квартиры в качестве офисного помещения с целью соблюдения норм гражданского законодательства. На основании вышеизложенного, по нашему мнению, можно классифицировать арендную плату в период переоформления документов в качестве расходов, имеющих производственную направленность, и отражать на счетах учета затрат, производимых организацией на содержание абонентского участка.
В связи с тем, что абонентские участки являются специальными подразделениями, основной задачей которых является ведение учета расчетов с потребителями за проданный газ, весь комплекс затрат, производимых организацией на содержание этих подразделений следует расценить как расходы, связанные с продажей товара, и учитывать на счете 44 субсчет "Издержки обращения".

Вывод:
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации, в связи с тем, что неиспользование жилого помещения обусловлено необходимостью перевода жилого помещения в нежилое (т.е. действиями, направленными на подготовку помещения к дальнейшему использованию в качестве офисного помещения для целей осуществления деятельности Общества) расходы, связанные с арендой и содержанием этого помещения в период оформления документов, связанных с изменением назначения помещения, Общество может учитывать в составе расходов от обычных видов деятельности и отражать на счете 44 субсчет "Издержки обращения".

Налоговый учет

Налог на прибыль организаций

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся платежи за арендуемое имущество.
Вместе с тем, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (статья 252 НК РФ).
Обращаем Ваше внимание на то, что в случае неиспользования арендованных жилых помещений до момента их перевода в состав нежилого фонда, у Арендатора могут возникнуть налоговые риски по налогу на прибыль.
В такой ситуации, исключая арендные платежи (иные расходы, связанные с содержанием жилых помещений) из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, в поддержку своей позиции контролирующие органы могут указать на то, что из текста заключенного договора однозначно следует назначение использования арендованного помещения только для проживания работников Арендатора и членов их семей. Жилищный кодекс не содержит норм, ограничивающих права использования помещения по назначению в период оформления документов, связанных с изменением назначения помещения. Однако, квартира не используется в соответствии с указанным в договоре назначением. В связи с этим, могут возникнуть сомнения в экономической целесообразности заключения договора аренды до перевода жилого помещения в нежилое.
В качестве контраргумента помимо вышеизложенного в пункте "Бухгалтерский учет", здесь можно указать на то, что экономически обоснованными расходами признаются те затраты налогоплательщика, которые изначально, в момент их осуществления, были направлены на дальнейшее получение дохода. Если в дальнейшем доход не был получен или же получен в меньшем размере, чем понесенные затраты, на признание расходов это не должно влиять (Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53).
В данном случае, несение расходов в виде арендной платы в период временного неиспользования арендованного помещения может быть обосновано правовыми ограничениями и необходимостью подготовки данного помещения к дальнейшему использованию для размещения абонентского участка (в том числе, проведением ремонтных работ, оснащение необходимым оборудованием и офисной мебелью, изменением назначения помещения с целью соответствия нормам гражданского законодательства и т.п.). При этом, обращаем Ваше внимание на то, что проведение подготовительных мероприятий по подготовке помещения к использованию в качестве абонентского участка должны быть подтверждены документально (служебная переписка, организационно-распорядительная документация и др.).
В пользу данной позиции свидетельствует и мнение Минфина, изложенное в Письме от 20.08.2007 г. N 03-03-06/2/155, где, в частности, сказано, что "расходы в виде аренды недвижимого имущества, а также расходы, возникающие в период аренды такого имущества (ремонт, содержание и охрана), осуществленные организацией-арендатором до даты начала фактического использования недвижимого имущества, организация-арендатор вправе учесть для целей налогообложения прибыли организаций".
Разъяснения, связанные с толкованием понятия экономической оправданности расходов и применением норм статьи 252 НК РФ, содержатся и в Определениях Конституционного суда РФ от 04.06.2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П, где указывается, что расходы являются экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат (абз. 3, 4 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 3, 4 п. 3 Определения N 366-О-П).
В Определении ВАС РФ от 18.02.2009 г. N 15585/08 судебной коллегией указано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, и не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, поскольку налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Таким образом, экономическая обоснованность произведенных расходов не ставится в зависимость от фактического получения доходов в конкретном отчетном (налоговом) периоде, а определяется направленностью данных расходов на извлечение дохода.

Налог на добавленную стоимость

Согласно пп.1 пункта 2 статьи 171 НК РФ, одним из обязательных условий принятия сумм НДС к вычету является требование об использовании приобретаемых товаров (работ, услуг), для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС.
В отношении НДС, предъявленного арендатору в сумме арендной платы, а также в сумме товаров (работ, услуг), приобретение которых связанно с содержанием неиспользуемого арендованного жилого помещения, отказ контролирующих органов в предъявлении данных сумм НДС к вычету, может быть связан в тем, что арендованное жилое помещение фактически не используется для осуществления деятельности, в силу чего, такие расходы являются экономически необоснованными.
На наш взгляд, такой подход не верен, поскольку экономическая оправданность понесенных налогоплательщиком расходов по оплате стоимости услуг не входит в число условий предоставления налоговых вычетов, установленных главой 21 НК РФ. Статья 171 НК РФ обуславливает право налогоплательщика на применение вычета намерением использования приобретаемых товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.
Применение норм статьи 252 НК РФ, в которой говорится об экономической оправданности расходов и регулирующей порядок исчисления налога на прибыль и порядок формирования расходов, к порядку применения вычетов по налогу на добавленную стоимость является неправомерным.
Однако, судебная практика по данному вопросу неоднозначна. Есть судебная практика решения споров как в пользу налогоплательщика (Постановление ФАС УО от 01.03.2006 г. N Ф09-101706-С2), так и в пользу налоговых органов (Постановление кассационной инстанции ФАС ПО от 31.05.2007 г. N А12-16526/06-С60, Постановление ФАС ВВО от 24.05.06 г. N А82-16240/2005-14, Постановление ФАС ЦО от 19.07.2006 г. N А54-9067/2005-С18).

Вывод:
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации в связи с тем, что временное неиспользование арендуемого жилого помещения связано с правовыми ограничениями и проведением мероприятий по подготовке помещения к размещению в нем абонентского участка, расходы, связанные с арендой и с содержанием этого помещения до даты начала его фактического использования, могут быть признаны в целях налогообложения прибыли с учетом требований статьи 252 НК РФ.
При этом НДС, предъявленный арендатору в сумме арендной платы, а также в сумме товаров (работ, услуг), приобретение которых связано с содержанием арендованного жилого помещения, может быть принят к вычету при соблюдении условий статей 171 и 172 НК РФ.
Учитывая фактические обстоятельства и неоднозначную судебную практику, полностью исключить налоговые риски, возникающие в данной ситуации, не представляется возможным.

15 июля 2009 г.

ООО "Аудит-новые технологии", июль 2009 г.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Утв. Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. N 91н.
*(2) Утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н.
*(3) Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина РФ от 20.08.2007 г. N 03-03-06/2/155 по вопросу об учете для целей исчисления налога на прибыль расходов виде аренды недвижимого имущества, а также расходов, возникающих в период аренды такого имущества (ремонт, содержание, охрана), осуществленных организацией-арендатором до даты начала фактического использования данного недвижимого имущества.


Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 



Rambler's Top100

Политика конфиденциальности:
Политика конфиденциальности
Учет операций, связанных с арендой и лизингом
Страница >> 1 >> 2 >> 3 >> 4 >> 5 >> 6 >> 7 >>
Бухгалтерия в вопросах и ответах!