Просим разъяснить некоторые проблемы, связанные с уступкой права требования.
1. Организация-кредитор заключает договор цессии, уступая право требования другому лицу. Будет ли реализация дебиторской задолженности считаться погашением задолженности с отражением ее на счете реализации? Следует ли уплачивать НДС с суммы договора?
2. Организация-должник получает уведомление о замене кредитора по совершенному договору цессии. Вправе ли должник, исполнив обязательство перед новым кредитором, возместить налог на добавленную стоимость?
3. Организация заключила договор с поставщиком "А" и выплатила ему аванс. Затем с ее согласия произошла замена поставщика "А" на поставщика "Б" по сделке перевода долга. Как отражаются операции в учете организации и каковы налоговые риски?

При анализе поставленных вопросов будем исходить из предположения, что задолженность в данных ситуациях возникла по договору поставки (купли-продажи) товарно-материальных ценностей, обращение которых не освобождено от НДС.
1. Согласно ст.382 ГК РФ договор цессии, или уступка права требования, представляет собой сделку, направленную на замену лица в обязательстве. При этом правовая природа первоначального обязательства не меняется. Так, по договору поставки (купли-продажи) продавец может уступить право требования к покупателю по оплате товара. В этом случае и для продавца, и для покупателя договор останется договором купли-продажи: продавец получит оплату за товар, а покупатель - товар.
На тот факт, что первоначальная природа обязательства при заключении договора цессии не меняется, указывается в письме Госналогслужбы России от 27 февраля 1998 г. N 03-4-09/41 "О налогообложении операций по договору цессии". Более того, уступка права требования означает лишь частичную замену первоначальной стороны обязательства. В договоре купли-продажи продавец, уступивший право требования к покупателю, сохраняет тем не менее свои обязанности по отношению к покупателю (поставка товара, гарантийное обслуживание и пр.).
Для продавца выбытие из обязательства в части отношений по оплате товара будет означать прекращение этой части обязательства:
исполнением, если уступка права требования проведена на возмездной основе;
прощением долга, если дебиторская задолженность отчуждена безвозмездно.
Соответственно полученная продавцом от цедента сумма есть не что иное, как оплата товара по первоначальному обязательству.
В этом случае расчет НДС происходит в обычном порядке:
полученная сумма отражается в учете как погашение задолженности по договору поставки (купли-продажи);
входящий в эту сумму НДС является налогом по реализованному товару и перечисляется в бюджет (за вычетом НДС, уплаченного организацией поставщикам товарно-материальных ресурсов).
Подчеркнем, что право требования оплаты от покупателя не носит самостоятельного характера и не может рассматриваться как самостоятельный актив, не связанный с договором купли-продажи (поставки). Следовательно, нет оснований для отражения в учете реализации такого права. Именно данная позиция отражена в письме Госналогслужбы России от 27 февраля 1998 г., где, в частности, указывается, что "размер выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения определяется однократно... и не зависит от договора цессии".
Принципиальная невозможность выделения уступки прав в качестве самостоятельной реализации, облагаемой НДС, подтверждается также следующим. Законом РФ "О налоге на добавленную стоимость" устанавливается, что объектом обложения НДС служат обороты по реализации товаров, работ, услуг. Согласно действующей редакции ст.38 НК РФ под товаром понимается любое имущество, за исключением имущественных прав. Соответственно имущественное право требования не является товаром, а его уступка не является реализацией в целях налогообложения.
Отметим, что в период с 1 января 1999 г. по 18 августа 1999 г. действовала редакция ст.38 НК РФ, не содержавшая оговорки об исключении имущественных прав из числа товаров. Поэтому возникали формальные основания для обложения НДС сумм, полученных цессионарием за отчужденное право.
2. Если организация-должник получает уведомление о замене кредитора в обязательстве, сущность обязательства, как показано выше, останется прежней. Для должника исполнение обязательства будет означать оплату купленных товарно-материальных ценностей независимо от лица, в пользу которого проводится оплата. Новый кредитор заменяет поставщика.
Исполнив обязательство перед новым кредитором, должник вправе возместить НДС на общих основаниях, так как соблюдаются все требования, предусмотренные п.2 ст.7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость":
налог фактически уплачен;
налог уплачен лицу, юридически занявшему в обязательстве место поставщика.
3. Если с согласия организации-кредитора происходит замена должника в договоре поставки, следует руководствоваться тем же подходом, что и в случае с договором цессии. Как договор цессии замена должника путем перевода долга служит сделкой, направленной на замену сторон в обязательстве (ст.391 ГК РФ). Насколько полной будет эта замена во многом зависит от усмотрения сторон. Так, в рассматриваемом примере речь идет о переводе на другое лицо обязанности поставить товар, но при этом все отношения, связанные с оплатой товара, сохраняются между первоначальными участниками обязательства: организацией и поставщиком "А", получившим аванс.
С юридической точки зрения существенных оснований для изменений порядка учета сделки нет: у организации остается тот же договор, меняется только лицо, выполняющее обязанности по данному договору. Однако если в организации ведется аналитический учет по конкретным поставщикам, возникает определенная трудность.
Оснований для учета авансовой оплаты как полученной поставщиком "Б" нет, поскольку это лицо участвует в обязательстве лишь в части поставки товара. Вместе с тем полученный товар уже не может быть показан как товар, поставленный организацией "А", ибо задолженность будет числиться за новым должником.
Представляется, что выходом из этой ситуации может служить закрытие договора в целом, без учета различия между получателем средств и поставщиком: при получении товара от организации "Б" аванс будет учтен как оплата поставленного товара. Для этого необходимо сделать условную внутреннюю проводку, перенеся авансовую оплату на нового поставщика. Методическим основанием является необходимость сохранения в учете связи между полученными материальными ценностями и платой за них.
Полностью избежать расхождения между учетом и юридической природой договорных отношений не удастся, так как у организации в результате замены должника возникает два контрагента, каждый из которых выполняет часть обязательств:
поставщик "А" участвует в отношениях по оплате товара, поскольку не уступил эти права поставщику "Б";
поставщик "Б" исполняет обязанность поставить товар.

Н.Н.Орлова,
И.В.Хоменушко,
директора департамента
налогов и права фирмы "ФБК"

15 апреля 2000 г.


Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 


Rambler's Top100

Интересную информацию можно подчерпнуть здесь:
Учет при взаимозачетах, уступке прав и переводе долга
Страница >> 1 >>
Бухгалтерия в вопросах и ответах!