Организация, занимающаяся международными перевозками, заключила договор аренды помещения, находящегося на территории Норвегии, с нерезидентом, не имеющим представительства в Российской Федерации. Договор заключен 1 сентября 2008 г. сроком на один год с условием 100%-ной предоплаты в размере 150 000 норвежских крон. Организация имеет валютный счет в долларах США, предоплата и конверсионная операция осуществлены банком 19 сентября 2008 г. по курсу 1,7181 долл. США к норвежской кроне. Как учесть расходы по арендной плате в бухгалтерском и налоговом учете, в том числе по конверсионной операции?

В соответствии со ст. 6 Федерального закона от 10.12.03 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (с изм. и доп. от 22.07.08 г.) валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений, за исключением операций по купле-продаже валюты. Резиденты могут осуществлять расчеты через свои банковские счета в любой иностранной валюте с проведением в случае необходимости конверсионной операции по курсу, согласованному с уполномоченным банком, независимо от того, в какой иностранной валюте был открыт банковский счет (п. 7 ст. 14 Закона N 173-ФЗ).
В соответствии с п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 г. N 34н (с изм. и доп. от 26.03.07 г.), пп. 4, 20 положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от 27.11.06 г. N 154н (с изм. и доп. от 25.12.07 г.), записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.
В рассматриваемой ситуации организация производит перечисление контрагенту предоплаты в норвежских кронах, при этом банк по поручению организации совершает конверсионную операцию (обмен долларов США на норвежские кроны - Nok) по кросс-курсу банка.
Для приобретения норвежских крон и перечисления предоплаты с валютного счета организации будет списано 25 770 долл. США (150 000 Nok x 0,17181 $/Nok).
При совершении операций в валюте пересчет средств производится по официальному курсу данной валюты к рублю Российской Федерации, устанавливаемому Банком России на дату проведения операций (пп. 5, 6 ПБУ 3/2006, приложение к ПБУ 3/2006). Курс норвежской кроны к доллару США, рассчитанный исходя из официального курса этих валют к рублю Российской Федерации на 19 сентября 2008 г. составлял 0,17113 $/Nok (4,3616/25,4863),
где 4,3616 - официальный курс рубля к норвежской кроне, установленный Банком России на указанную дату;
25,4863 -официальный курс рубля к доллару США на ту же дату.
В результате проведения конверсионной операции по более высокому кросс-курсу (0,17181 $/Nok) по отношению к официальному курсу 0,17113 $/Nok у организации образовался убыток в размере 2548,63 руб.:
150 000 Nok x 0,17181 $/Nok = 25 770 долл. США;
150 000 Nok x 0,17113 $/Nok = 25 670 долл. США;
25 770 долл. США - 25 670 долл. США = 100 долл. США;
100 долл. США х 25,4863 rub/$ = 2548,63 руб.
Данный убыток от продажи-покупки иностранной валюты учитывается в составе прочих расходов (п. 11 положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н (с изм. и доп. от 27.11.06 г.). Сумма прочих расходов от конверсионной операции отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 52 "Валютные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н).
В бухгалтерском учете перечисление предоплаты отражается по кредиту счета 52 "Валютные счета" в корреспонденции с дебетом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Согласно пп. 5, 6, 7, 9 ПБУ 3/2006 пересчет в рубли предоплаты, выраженной в норвежских кронах, производится по официальному курсу рубля к норвежской кроне, установленному Банком России на дату оплаты 19 сентября 2008 г.:
150 000 х 4,3616 rub/Nok = 654 240 руб.
В налоговом учете расход в виде отрицательной разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса Банка России, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту, признается внереализационным расходом (п.п. 6 п. 1 ст. 265, п. 10 ст. 272 НК РФ). Бухгалтер оформляет следующие записи:
Дебет 91-2, Кредит 52 - 2548,63 руб. - отражен прочий расход от проведения конверсионной операции;
Дебет 60 (76), Кредит 52 - 654 240 руб. - перечислена предоплата по договору аренды.
В бухгалтерском учете после принятия к учету дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с перечислением предоплаты, ее пересчет не производится (пп. 7, 10 ПБУ 3/2006). При принятии к учету приобретенных товаров, работ, услуг организация сформирует их фактическую себестоимость исходя из оценки их стоимости в рублях по курсу, установленному на дату перечисления предоплаты (пп. 9, 10 ПБУ 3/2006, приложение к ПБУ 3/2006). Иными словами, сумма аванса (предоплаты), перечисленная иностранному контрагенту в соответствии с условиями заключенного договора, не признается расходом организации и учитывается в составе дебиторской задолженности на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в зависимости от принятой организацией учетной политики.
К бухгалтерскому учету сумма перечисленного аванса принимается в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату перечисления аванса.
Пересчет средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса иностранной валюты не производится (п. 10 ПБУ 3/2006). Таким образом, дебиторская задолженность контрагента в сумме выданного аванса не пересчитывается ни на отчетные даты (отчетной датой является последний календарный день месяца (пп. 12, 48 положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.07.99 г. N 43н (с изм. и доп. от 18.09.06 г.), ни на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг.
Расходы, которые оплачены организацией в предварительном порядке либо в счет оплаты которых организация перечислила аванс, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств перечисленного аванса.
Таким образом, расходы на оплату услуг по договору аренды в части, оплаченной путем перечисления аванса, - в рассматриваемом случае в размере 100% - отражаются в учете в оценке в рублях по курсу, действующему на день перечисления аванса.
Отражение операций по договору аренды в бухгалтерском учете возможно с использованием счета 97 "Расходы будущих периодов", затраты подлежат включению в расходы по обычным видам деятельности в течение срока действия арендного договора.
Бухгалтер делает следующую запись: Дебет 97, Кредит 60 (76) - 654 240 руб. - затраты по договору аренды отражены в составе расходов будущих периодов.
В дальнейшем пересчет суммы, признанной в составе расходов будущих периодов, в бухгалтерском учете не производится (п. 9 ПБУ 3/2006).
В налоговом учете дебиторская задолженность, образовавшаяся вследствие перечисленной в иностранной валюте предоплаты, подлежит пересчету в рубли по курсу Банка России, установленному по состоянию на последнее число отчетного (налогового) периода, а также на дату ее погашения (оприходования товаров, работ, услуг) (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ). Следовательно, в налоговом учете организация производит пересчет суммы задолженности по курсу, установленному Банком России по состоянию на названные даты, и в случае их отклонения от курса, по которому принята к учету дебиторская задолженность, или курса на дату последнего пересчета у организации образуются положительные или отрицательные курсовые разницы (п. 11 ст. 250, п.п. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
По мере пересчета дебиторской задолженности в налоговом учете у организации на счетах бухгалтерского учета отражаются постоянные разницы и соответствующие им постоянные налоговые активы (в случае признания в налоговом учете внереализационного расхода в виде курсовой разницы) или постоянные налоговые обязательства (в случае признания в налоговом учете внереализационного дохода в виде курсовой разницы) (пп. 4, 7 положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02), утвержденного приказом Минфина России от 19.11.02 г. N 114н (с изм. и доп. от 11.02.08 г.).
Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль организация пересчитывает дебиторскую задолженность в сумме выданного аванса на конец месяца, а также на момент ее погашения - в данном случае на последний день отчетного месяца и на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг. Возникающие при этом курсовые разницы по расчетам с иностранным исполнителем учитываются в составе внереализационных доходов или расходов (п. 11 ст. 250, п.п. 7 п. 4 ст. 271, п.п. 5 п. 1 ст. 265, п.п. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ). Обращаем внимание на то, что пересчету подлежит только сумма оставшейся задолженности по состоянию на последнее число отчетного (налогового) периода, а также на дату ее погашения. Иными словами, в налоговом учете подлежит пересчету сумма задолженности иностранного контрагента на указанные даты, а курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или расходов.
В бухгалтерском учете указанные курсовые разницы признаны не будут, поэтому возникающие в рассматриваемой ситуации разницы именуются постоянными и приводят к возникновению постоянного налогового обязательства или постоянного налогового актива. В бухгалтерском учете постоянные налоговые активы и обязательства отражаются на счете 99 "Прибыли и убытки".
В отношении вопроса об учете суммовых разниц необходимо иметь в виду, что согласно п. 2 ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.
В рассматриваемой ситуации расчеты по договору производятся на условиях 100%-ной предоплаты по курсу, установленному на дату оплаты, т.е. авансовый платеж производится до даты признания в налоговом учете расхода по аренде. При этом величина признаваемого расхода в части, оплаченной авансом, определяется по курсу на дату перечисления аванса, следовательно, в налоговом учете суммовой разницы по расчетам с контрагентом не образуется (п. 11.1 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина России от 24.04.08 г. N 03-03-06/1/292, письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.07 г. N 20-12/060981).

Е. Селянина,
к.э.н.,
аудитор

16 апреля 2009 г.

"Финансовая газета", N 16, апрель 2009 г.


Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 



Rambler's Top100

Политика конфиденциальности:
Политика конфиденциальности
Учет операций, связанных с валютой, изменениями курсов валют
Страница >> 1 >> 2 >> 3 >> 4 >> 5 >> 6 >> 7 >> 8 >> 9 >>
Бухгалтерия в вопросах и ответах!