На балансе Организации числятся материальные ценности, которые закупались в качестве запасных частей в 1999 г. при создании технологической сети связи и оперативного проведения ремонтных работ в соответствии с Общесистемным проектом. Однако часть из них до настоящего времени не была использована по прямому назначению в связи с высокой надежностью работоспособности используемого оборудования. В связи с модернизацией оборудования оставшиеся запасные части не могут быть использованы. Реализовать данные запчасти также невозможно по причине их морального устаревания.
По решению руководителя Организация списывает запасные части, учтенные на счете 10 "Материалы".
Необходимо дать рекомендации по отражению в бухгалтерском и налоговом учете списания товарно-материальных ценностей с баланса.

Бухгалтерский учет.

Согласно п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов*(1) (далее - Методические указания) для целей бухгалтерского учета к материалам относятся, в том числе запасные части.
При этом в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций*(2) наличие и движение приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запасных частей, предназначенных для производства ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п. учитывается на субсчете "Запасные части" счета 10 "Материалы".
Подпунктом "б" пункта 124 Методических указаний определено, что моральное устаревание является одним из случаев, когда возможно списание материалов со счетов их учета.
Порядок списания материалов и его документального оформления определены положениями п. 125, 126 Методических указаний.
Согласно указанным пунктам подготовка необходимой информации для принятия руководством организации решения о списании материалов осуществляется Комиссией с участием материально ответственных лиц.
Комиссией осуществляются следующие функции:
а) непосредственный осмотр материалов;
б) установление причин непригодности к использованию материалов;
в) выявление лиц, по вине которых материалы оказались непригодны к использованию или ограничены в использовании по прямому назначению;
г) определение возможности использования материалов на другие цели или их продажи;
д) составление акта на списание материалов (акт составляется по каждому подразделению организации по материально ответственным лицам);
е) представление акта на утверждение руководителю организации или уполномоченному им лицу;
ж) проведение совместно с экономическими службами (специалистами) организации оценки рыночной стоимости материалов при понижении их физических свойств (других случаев оценки, например, моральный износ материалов, изменение рыночной цены) и определение стоимости отходов (утиля, лома и т.п.);
з) осуществление контроля за утилизацией непригодных к дальнейшему использованию материалов.
В акте на списание материалов указывается:
- наименование списываемых материалов и их отличительные признаки;
- количество;
- фактическая себестоимость;
- установленный срок хранения;
- дата (месяц, год) поступления материалов;
- причина списания;
- информация о взыскании материального ущерба с виновных лиц.
Акт утверждается руководителем организации или лицом, им уполномоченным.
В соответствии с п. 127, 128 Методических указаний при списании материалов их фактическая себестоимость относится в дебет счета "Недостачи и потери от порчи ценностей". В зависимости от конкретных причин потерь фактическая себестоимость материалов подлежит списанию с кредита счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" в дебет счетов учета затрат на производство или издержки обращения (расходы), расчетов по возмещению ущерба, финансовых результатов, в порядке, предусмотренном п. 30 Методических указаний.
В рассматриваемой ситуации списание фактической стоимости запчастей следует осуществлять со счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Вывод:
Таким образом, в бухгалтерском учете стоимость запасных частей должна быть списана в состав прочих расходов.

Налог на прибыль.

Следует отметить, что Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не содержит нормы, позволяющей учесть стоимость списанных материалов (и в т.ч. запасных частей), в составе расходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль*(3).
В этой связи можно предположить, что налоговые органы будут придерживаться позиции, согласно которой стоимость списываемых запасных частей не может быть учтена для целей исчисления налога на прибыль.
В то же время, установленные Главой 25 НК РФ перечни внереализационных и прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, являются открытыми и позволяют уменьшать прибыль на иные экономически обоснованные расходы (см. подп. 49 п. 1 ст. 264 и подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Данное обстоятельство было учтено ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 11.09.2008 г. N А56-3652/2007 при принятии решения в пользу налогоплательщика, который учел в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль стоимость товарно-материальных ценностей, списанных в связи с невостребованностью их для производства и невозможностью реализации.
Судом также было отмечено, что списанные материалы приобретались налогоплательщиком непосредственно для осуществления производственной деятельности, предполагалось их использование в целях извлечения дохода, что является обоснованным в соответствии со ст. 252 НК РФ. А, следовательно, стоимость физически износившихся и морально устаревших материалов в момент их списания как неликвидного имущества может быть отнесена на уменьшение облагаемой прибыли.
При этом судом при принятии решения был принят во внимание тот факт, что налогоплательщиком была создана рабочая группа для оперативного решения вопросов, возникающих в процессе реализации, списания и утилизации излишних и неликвидных товарно-материальных ценностей. Списание материалов в связи с их невостребованностью для нужд производства и невозможностью реализации было подтверждено соответствующими актами.
Схожая позиция (относительно возможности учета для целей исчисления налога на прибыль стоимости списанных материалов) была высказана и в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 13.02.2008 г. N А56-7342/2007, ФАС Дальневосточного округа от 16.07.2008 г. N Ф03-А59/08-2/2589.
В то же время, существуют примеры судебных решений, когда решение принималось не в пользу налогоплательщиков. Так, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 26.07.2005 г. N А72-6739/04-7/50 был рассмотрен спор о признании в составе внереализационных расходов в 2001 г. (до вступления в силу Главы 25 НК РФ) стоимости запасных частей. Судом было принято решение в пользу налогового органа, отказавшего налогоплательщику в признании указанных расходов для целей исчисления налога на прибыль. При этом судом было указано на необходимость представления налогоплательщиком доказательств, свидетельствующих об отказе от принятия к реализации списанных деталей торговыми предприятиями.
Таким образом, на сегодняшний день отсутствует сложившаяся единообразная арбитражная практика по рассматриваемому вопросу.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации существуют доводы, позволяющие обосновать соответствие расхода в виде стоимости списываемых запчастей признакам обоснованности и экономической оправданности (п. 1 ст. 252 НК РФ). Так, указанные в запросе запчасти приобретались Организацией для использования в производственной деятельности. Причем часть из них была в этой деятельности использована. Что касается списываемых запчастей, то они не могут быть использованы по объективным причинам (осуществлена модернизация оборудования, для ремонта которого предназначались).
Представляется, что дополнительным аргументом в пользу изложенной позиции могло бы быть письменной обоснование, сформированное компетентными службами Организации, подтверждающее невозможность реализации списываемых запчастей.
Вместе с тем, Организации следует иметь в виду, что налоговые органы, вероятнее всего, не согласятся с указанной позицией.

Вывод:
Таким образом, принимая во внимание вышеприведенные доводы, свидетельствующие в пользу соответствия рассматриваемого расхода признакам обоснованности и экономической оправданности, по нашему мнению, Организация вправе учесть стоимость списываемых запчастей для целей исчисления налога на прибыль.
В то же время, следует иметь в виду, что признание указанных расходов для целей исчисления налога на прибыль может привести к возникновению споров с налоговыми органами.

Налог на добавленную стоимость.

Согласно п. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, принимаются к налоговому вычету на основании соответствующих первичных документов после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии счета-фактуры.
Условие о приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, можно рассматривать как намерение налогоплательщика в отношении этих товаров (работ, услуг), которое имеет налогоплательщик в момент их приобретения.
Случаи, при которых НДС, принятый к вычету, подлежит восстановлению, перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ. К ним относятся:
- передача имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;
- дальнейшее использование таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ;
- при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с Главами 26.2 и 26.3 НК РФ.
Обязанность восстановления НДС является частью обязательного элемента налогообложения - порядка исчисления налога - и согласно ст. 17 НК РФ может быть установлена только законом.
В данном случае НК РФ не содержит прямой нормы, обязывающей восстанавливать НДС при списании материалов вследствие их морального устаревания. Также в НК РФ не закреплена обязанность по восстановлению НДС, ранее правомерно принятого к вычету, в связи с тем, что те или иные расходы не признаны в расходах в целях исчисления налога на прибыль.
Учитывая вышеизложенное, считаем, что Организация не обязана восстанавливать ранее правомерно принятый к вычету НДС по запчастям, списанным вследствие их морального устаревания.
Однако Минфин РФ настаивает на восстановлении налога в схожих ситуациях, так как товары перестали использоваться в облагаемой НДС деятельности (см. например, Письмо Минфина России от 01.11.2007 г. N 03-07-15/175 (порча, бой), от 31.07.2006 г. N 03-04-11/132 (недостача по результатам инвентаризации)).
Вместе с тем ВАС РФ в Решении от 23.10.2006 г. N 10652/06 поддержал налогоплательщиков, отметив, что ст. 170 НК РФ не предусматривает восстановления НДС, ранее принятого к вычету, в случаях хищения товара или его недостачи, обнаруженной в процессе инвентаризации (в рассматриваемом случае причина списания запчастей иная, но, тем не менее, ситуация с точки зрения восстановления НДС схожая)*(4).
Аналогичные по своей сути выводы содержатся и в Определении ВАС РФ от 18.01.2007 г. N 16213/06, Постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.05.2007 г. N А19-19165/06, ФАС Северо-Кавказского округа от 10.05.2007 г. N А63-860/2004-С4, ФАС Западно-Сибирского округа от 28.03.2007 г. N А45-21135/2005-44/681, от 17.07.2007 г. N А03-12785/06-31, ФАС Дальневосточного округа от 26.04.2007 г. N А04-6547/2006-9/726, ФАС Центрального округа от 28.03.2007 г. N А48-4688/06-19, ФАС МО от 22.04.2008 г. N КА-А41/3483-08.

Вывод:
НК РФ не предусматривает обязанности по восстановлению НДС в случае списания материалов вследствие их морального устаревания или порчи.

15 июня 2009 г.

ООО "Аудит-новые технологии", июнь 2009 г.

------------------------------------------------------------------------
*(1) Утверждены Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. N 119н.
*(2) Утверждена Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н.
*(3) В отличие, например, от подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, который прямо устанавливает возможность учета в составе внереализационных расходов суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации в случае ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств.
*(4) Несмотря на позицию ВАС РФ, Минфин РФ, тем не менее, высказывает противоположную позицию (Письмо Минфина России от 01.11.2007 г. N 03-07-15/175 вышло уже после указанного Решения ВАС РФ).


Copyright 2010 Бухгалтерия в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Директ:

Бухгалтерский учет:

Счета бухгалтерского учета:

Бухгалтерский учет отдельных операций:

Прочие вопросы:

Вопросы о налогах и сборах

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ), подоходный налог:

Другое:

Прочие вопросы налогообложения:

Эта информация вам будет интересна:
 



Rambler's Top100

Политика конфиденциальности:
Политика конфиденциальности
Недостачи и потери от порчи ценностей
Страница >> 1 >> 2 >> 3 >>
Бухгалтерия в вопросах и ответах!